□　郎　菁

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校， 湖南　長沙　410116)

大小準(zhǔn)則存貨核算之比較*

□郎菁

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校， 湖南長沙410116)

摘要：目前我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系已基本建立，其中大中型企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，小企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，這兩套準(zhǔn)則在具體會計(jì)核算上有很多不同，現(xiàn)就存貨核算部分將二者在會計(jì)處理上做一比較。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則；小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則；存貨

目前我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系已基本建立，其大致分為兩個層次，如下圖所示，上層為基本準(zhǔn)則，它是起“綱”的作用，下面層次都要依照體系上層的基本準(zhǔn)則制定和執(zhí)行；體系的下層有兩大分支，其中，國有大中型企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》(以下簡稱大準(zhǔn)則)，小企業(yè)除例外情況，一般執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》(以下簡稱小準(zhǔn)則)。之所以兩套準(zhǔn)則并行，一方面是考慮同國際接軌，現(xiàn)在大準(zhǔn)則是同國際接軌的，另一方面還要考慮我國國情，如果所有企業(yè)都同國際接軌，現(xiàn)在還很難做到，所以小企業(yè)從2013年1月1日開始執(zhí)行相對比較簡單的小準(zhǔn)則。

現(xiàn)行企業(yè)會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系

這兩套準(zhǔn)則在具體會計(jì)核算上有很多不同，筆者現(xiàn)就存貨核算部分將二者在會計(jì)處理上做一比較。

一、存貨范圍的界定稍有不同

對于存貨的定義，兩套準(zhǔn)則的規(guī)定基本一致，只是對于消耗性生物資產(chǎn)，小準(zhǔn)則作為存貨范疇；大準(zhǔn)則作為生物資產(chǎn)范疇。

二、出租或出借周轉(zhuǎn)材料的處理不同

對于出租或出借的周轉(zhuǎn)材料，小準(zhǔn)則不需要結(jié)轉(zhuǎn)其成本，但應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記。收到出租包裝物的租金，計(jì)入“營業(yè)外收入”科目(簡化會計(jì)核算)；大準(zhǔn)則仍應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)賬務(wù)處理。

三、存貨期末計(jì)價方法不同

對于存貨的期末計(jì)量，小準(zhǔn)則遵循歷史成本計(jì)量，不再計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備；大準(zhǔn)則遵循成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。

筆者認(rèn)為，小準(zhǔn)則這樣操作，一是簡化會計(jì)核算，二是同稅法協(xié)調(diào)。現(xiàn)就大準(zhǔn)則存貨期末計(jì)量原理以及與稅法的差異分析如下：

可變現(xiàn)凈值：是指在日?；顒又校尕浀墓烙?jì)售價減去至完工時將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。

不同情況下存貨可變現(xiàn)凈值的確定如下：

①產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，沒有銷售合同約定的，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，該存貨的估計(jì)售價減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額。

②需要經(jīng)過加工的材料存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價減去至完工時估計(jì)將要發(fā)生的成本、銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額。

③資產(chǎn)負(fù)債表日，同一項(xiàng)存貨中一部分有合同價格約定，其他部分不存在合同價格的，企業(yè)應(yīng)分別確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對應(yīng)的成本進(jìn)行比較，分別確定存貨跌價準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn)回的金額。

計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備的賬務(wù)處理如下：

①提取或補(bǔ)提存貨跌價準(zhǔn)備時：

借：資產(chǎn)減值損失——計(jì)提的存貨跌價準(zhǔn)備

貸：存貨跌價準(zhǔn)備

②沖回或轉(zhuǎn)銷存貨跌價損失時：

借：存貨跌價準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失——計(jì)提的存貨跌價準(zhǔn)備

值得注意的是，如果已計(jì)提的存貨跌價準(zhǔn)備的存貨的價值以后又得以恢復(fù),其沖減的跌價準(zhǔn)備的金額,應(yīng)以“存貨跌價準(zhǔn)備”科目的余額沖減至零為限。

例如：某企業(yè)執(zhí)行大準(zhǔn)則，2014年年末，該企業(yè)庫存商品賬面價值100萬元，年末計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備10萬元；2015年，該企業(yè)以150萬元(不含稅價)將該批庫存商品全部出售。如何進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整？如果上例是分不同年度分批出售呢？

該企業(yè)2014年末的會計(jì)處理為：

借：資產(chǎn)減值損失 100000

貸：存貨跌價準(zhǔn)備 100000

2014年該10萬為會計(jì)估計(jì)數(shù)，所得稅法不認(rèn)，應(yīng)全額納稅調(diào)增10萬；2015年該批存貨全部出售，應(yīng)納稅調(diào)減10萬。若分不同年度分批出售，則應(yīng)按出售比例分批調(diào)整。

以上是大準(zhǔn)則下存貨的期末計(jì)量及稅會差異分析，若上例中該企業(yè)執(zhí)行小準(zhǔn)則，其年末不需要計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備，2014年末該批庫存商品賬面價值為100萬元，與企業(yè)所得稅法的處理一致，不存在稅會差異。

四、存貨清查的處理不同

存貨盤盈盤虧均應(yīng)通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”處理。

①對于盤盈的存貨，小企業(yè)按管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)后，計(jì)入營業(yè)外收入，不同于《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定(沖減管理費(fèi)用)。其賬務(wù)處理如下：

發(fā)現(xiàn)盤盈時：

借：原材料等

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

經(jīng)批準(zhǔn)：

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

貸：營業(yè)外收入(小準(zhǔn)則)

管理費(fèi)用(大準(zhǔn)則)

②對于盤虧的存貨，小企業(yè)按管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)后，計(jì)入營業(yè)外支出，不同于《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定(分析造成盤虧的原因分別處理)。其賬務(wù)處理如下：

發(fā)現(xiàn)盤虧時：

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

貸：原材料等

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)(若涉及進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)

經(jīng)批準(zhǔn)：

借：營業(yè)外支出(小準(zhǔn)則)

(大準(zhǔn)則應(yīng)分析原因：正常損失計(jì)入管理費(fèi)用，非正常損失計(jì)入營業(yè)外支出等)

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

參考文獻(xiàn)

[1]中華人民共和國財(cái)政部．企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則[S]．2014.

[2]中華人民共和國財(cái)政部．企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南[S]．2014.

[3]中華人民共和國財(cái)政部．小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則[S].2013.

中圖分類號：F233

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1008-4614-(2015)05-0024-02

作者簡介：郎菁(1970— )，女，湖南長沙人，湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校副教授。

*收稿日期：2015-9-16