管亞梅 王春艷

（南京財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）

一、研究問題的提出

審計延遲的影響因素很多，越來越多的學(xué)者開始關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制與審計延遲的影響關(guān)系。內(nèi)部控制的水平影響著該企業(yè)未來的發(fā)展趨勢，《薩班斯——奧克斯利法案》就要求公司年報必須披露內(nèi)部控制的評價信息和有關(guān)內(nèi)部控制缺陷等內(nèi)容。從微觀上看，減少內(nèi)部控制缺陷可以提高內(nèi)部控制質(zhì)量，進(jìn)一步降低經(jīng)營風(fēng)險與審計風(fēng)險，從而縮短審計延遲。從整體上看，我國上市公司的內(nèi)部控制存在相關(guān)問題，較弱的內(nèi)部控制將會導(dǎo)致會計錯誤、舞弊發(fā)生以及發(fā)現(xiàn)這些問題的難度加大。在對企業(yè)實施審計時候，一旦發(fā)現(xiàn)了內(nèi)部控制缺陷，注冊會計師為了降低審計風(fēng)險，可能會擴(kuò)大收集審計證據(jù)的范圍，并實施額外的實質(zhì)性測試與重要性檢查，由此會耗費(fèi)更多的時間，進(jìn)而增加審計延遲。所以本文希望從內(nèi)部控制缺陷的視角出發(fā)，研究其對審計延遲的具體影響，并進(jìn)一步提出對內(nèi)部控制缺陷改善的建議，從而提高審計效率。對此進(jìn)行深入研究的意義在于，一方面有助于檢驗我國對內(nèi)部控制進(jìn)行強(qiáng)制性審計的經(jīng)濟(jì)后果及必要性，另一方面能使公司管理層提高對內(nèi)部控制缺陷的警覺性，正確識別并整改內(nèi)部控制缺陷，提高內(nèi)部控制質(zhì)量，及時披露信息，有助于投資者們做出正確的決策。

二、內(nèi)部控制缺陷相關(guān)分析與研究假設(shè)的提出

（一）上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定

很多學(xué)者認(rèn)為，在諸多影響內(nèi)部控制質(zhì)量的因素中，除了內(nèi)部控制評價報告中披露的缺陷，還有很多不利因素同樣會降低企業(yè)內(nèi)部控制的有效性，這些因素影響著內(nèi)部控制質(zhì)量，這就是內(nèi)部控制缺陷。為了探究這些因素的具體影響結(jié)果，本文提出了對內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷歸集與認(rèn)定的若干見解。

1.內(nèi)控評價報告方面

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》規(guī)定，上市公司應(yīng)該特別關(guān)注重大缺陷與重要缺陷問題。在《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》中也概況表明了內(nèi)部控制可能存在重大缺陷的跡象，主要包括高級管理人員舞弊、注冊會計師發(fā)現(xiàn)當(dāng)期財務(wù)報表存在重大錯報但內(nèi)部控制未能發(fā)現(xiàn)、企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效等幾種情況。本文沒有將一般缺陷認(rèn)定為內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷，而是著重考慮重大缺陷和重要缺陷造成的影響。

2.違規(guī)處罰方面

當(dāng)上市公司因公司違規(guī)或者高管違規(guī)受到了證監(jiān)會、滬深兩所和其他行政監(jiān)管機(jī)構(gòu)的公開批評、公開處罰時，表明企業(yè)內(nèi)部控制存在著一定的問題，可以被視作具有內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷特征的表現(xiàn)。

3.財務(wù)報告重述與會計差錯方面

財務(wù)報告重述是指上市公司針對年度報告中所披露的信息有所遺漏或差錯而發(fā)布的臨時公告。會計差錯（特別是重大會計差錯）如果不能及時正確更改，不僅會影響會計信息的可靠性，對年報的各項會計指數(shù)也可能產(chǎn)生嚴(yán)重影響，而且還可能提高一定的投資風(fēng)險與經(jīng)營風(fēng)險。所以本文認(rèn)為，當(dāng)上市公司出現(xiàn)了重大會計差錯而進(jìn)行財務(wù)報告重述的時候，表明很可能會出現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷。

（二）研究假設(shè)的提出

出于謹(jǐn)慎考慮，注冊會計師會對上市公司內(nèi)部控制效率進(jìn)行測試并出具鑒證報告。一般情況下，最終披露了內(nèi)部控制審計報告的且被出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的上市公司，其內(nèi)部控制可以被認(rèn)為是有效的。而正是因為或多或少的內(nèi)部控制缺陷的存在，企業(yè)會被出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計意見或者不愿意公布內(nèi)控審計報告。由此得出本文第1個假設(shè)：

H1：相比較最終披露了內(nèi)部控制審計報告并獲得標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的公司，那些未披露內(nèi)部控制審計報告的或者雖然披露了但是得到的卻是非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的上市公司會經(jīng)歷更長的審計延遲。

在假設(shè)1的基礎(chǔ)上，我們單獨(dú)剖析內(nèi)部控制缺陷的具體影響。在具體影響審計延遲的因素中，不能僅僅考慮內(nèi)部控制評價報告中披露的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)該擴(kuò)大其范疇。因此，本文將內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的概念范疇認(rèn)定擴(kuò)大為以下情況：第一，內(nèi)部控制評價報告中披露存在的重大缺陷與重要缺陷。第二，證監(jiān)會、上海證券交易所、深圳證券交易所及其他行政監(jiān)管部門對上市公司及高管的違規(guī)行為作出處罰或處分。第三，注冊會計師對企業(yè)的內(nèi)部控制和年報進(jìn)行審計，出具了非標(biāo)準(zhǔn)的審計意見。第四，出現(xiàn)了財務(wù)報告重述且披露了本年度發(fā)生的重大會計差錯的情況。根據(jù)對上述認(rèn)定的內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的研究發(fā)現(xiàn)，他們的存在會導(dǎo)致企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險與財務(wù)風(fēng)險加大，使得注冊會計師會擴(kuò)大證據(jù)搜集量，增加審計的測試范圍并實施額外的實質(zhì)性程序來檢驗，會耗費(fèi)更多的審計時間，由此提出了本文的第2個假設(shè)：

H2：存在本文認(rèn)定的內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的上市公司會比沒有內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的公司經(jīng)歷更長的審計延遲。

三、實證研究設(shè)計

（一）變量的界定

本文主要研究內(nèi)部控制缺陷對審計延遲的影響，因此，將審計延遲定位因變量，將內(nèi)部控制審計意見和內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷定位自變量。同時，本文的控制變量包括審計質(zhì)量（Big4）、資產(chǎn)收益率（ROA）、審計復(fù)雜程度（IRA）、公司規(guī)模（Size）、行業(yè)監(jiān)管壓力（RP）、虧損狀況（Loss）、兩職合一（PT）、獨(dú)立董事比率（IP）、年報審計意見（Opinion）等。表1給出了本文所要用到的主要變量名稱及其定義。

表1 變量的界定

（二）模型構(gòu)建

當(dāng)企業(yè)獲得了標(biāo)準(zhǔn)的無保留內(nèi)部控制審計意見時，那么表明企業(yè)可能不存在內(nèi)部控制重要缺陷或重大缺陷問題，審計的錯報風(fēng)險會降低，審計過程中遇到的阻礙會減少，能夠減少審計證據(jù)的獲取數(shù)量，從而縮短審計延遲?；诖耍⒘巳缦碌哪Ｐ?來檢驗假設(shè)1：

根據(jù)假設(shè)2可知，當(dāng)出現(xiàn)了本文認(rèn)定的內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷時，注冊會計師為了降低審計風(fēng)險，會增加審計證據(jù)獲取的數(shù)量以及測試范圍，花費(fèi)更多的時間，進(jìn)而增加審計延遲。因此，建立了如下模型2來檢驗假設(shè)2：

（三）數(shù)據(jù)來源與樣本選取

本文的初始研究樣本為滬深兩市所有的A股主板、創(chuàng)業(yè)板及中小板的上市公司，因為收集資料的條件限制，定義的研究期為2014年。筆者搜集查閱了樣本公司2014年發(fā)布的內(nèi)部控制評價報告和內(nèi)部控制審計報告的內(nèi)容，以國泰安數(shù)據(jù)庫、證監(jiān)會、上海證券交易所和深圳證券交易所以及上市公司官網(wǎng)公示的信息為主要數(shù)據(jù)來源，進(jìn)行統(tǒng)計分析。數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析軟件為SPSS19.0。

1.模型1的樣本選取與初步統(tǒng)計

模型1的樣本統(tǒng)計結(jié)果如表2所示。根據(jù)本文的研究需要，在滬深兩市所有的A股上市公司中剔除了ST公司和部分?jǐn)?shù)據(jù)缺失的公司，最終得到了一個總體樣本，定義為“總體1號樣本”，樣本數(shù)為2 352個。

表2 模型1樣本統(tǒng)計

2.模型2的樣本選取與初步統(tǒng)計

我們對模型1樣本中存在有本文認(rèn)定的內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷問題的公司進(jìn)行標(biāo)注，具體包括對其年度財報和內(nèi)部控制出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的、出現(xiàn)了財務(wù)報告重述且披露重大會計差錯和收到證監(jiān)會、上海證券交易所、深圳證券交易所等行政主管機(jī)構(gòu)對上市公司及其高管違規(guī)的處分處罰以及在內(nèi)部控制評價報告中披露了重大缺陷和重要缺陷問題的樣本公司。在模型1樣本的基礎(chǔ)上，剔除獲得了內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，而在當(dāng)年年度財務(wù)報告卻被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的公司。剔除獲得了內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，卻在當(dāng)年收到了證監(jiān)會、上海證券交易所、深圳證券交易所等其他行政監(jiān)管機(jī)構(gòu)對公司及高管違規(guī)行為處罰或處分的公司。剔除獲得了內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，卻在當(dāng)年內(nèi)部控制評價報告中披露有著重大缺陷和重要缺陷的公司。剔除獲得了內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，卻在當(dāng)年進(jìn)行了財務(wù)報告重述并披露出現(xiàn)重大會計差錯的公司。共剔除了234個樣本，最終得到模型2樣本，數(shù)量為2 118個，如表3所示。

表3 模型2樣本統(tǒng)計

四、實證結(jié)果與分析

（一）描述性統(tǒng)計

1.模型1的描述性統(tǒng)計

我們對模型一的數(shù)據(jù)樣本進(jìn)行分析后發(fā)現(xiàn)，審計延遲AD最小值為17天，最大值為116天，可見兩者之間的差距是非常大的。審計延遲平均天數(shù)為90.88天，其中獲得無保留內(nèi)部控制審計意見的公司審計延遲平均數(shù)為90.08天，而未披露內(nèi)部控制審計報告和雖然披露了但是得到的卻是非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計意見的公司審計延遲平均天數(shù)為92.06天。如表4所示。

2.模型2的描述性統(tǒng)計

如表5，內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷ICW的均值為0.090，標(biāo)準(zhǔn)差為0.293。在樣本中，審計延遲平均天數(shù)為90.62天，其中存在著有被本文認(rèn)定的內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的上市公司占據(jù)樣本總數(shù)的比例達(dá)到了9.49%，平均審計延遲為93.81天；不存在內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的公司占據(jù)樣本總數(shù)的90.51%，占據(jù)了上市公司的主流，平均審計延遲為90.28天。

（二）相關(guān)性分析

1.模型1的相關(guān)性分析

表4 模型1描述性統(tǒng)計

表5 模型2描述性統(tǒng)計

（1）模型1的pearson相關(guān)系數(shù)檢驗

表6反映的是模型一的各變量間的pearson相關(guān)系數(shù)?？梢缘弥?，審計延遲與披露內(nèi)部控制審計意見的pearson系數(shù)為0.052，且在0.05的水平上有顯著性，表明披露了內(nèi)部控制審計報告并獲得了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的公司，其內(nèi)部控制質(zhì)量較高，對審計延遲的影響較為顯著。

表6 模型1 pearson系數(shù)相關(guān)性檢驗

從表6看到，各變量之間的pearson系數(shù)絕對值均低于0.8。由此可知，虧損狀況與資產(chǎn)收益率的相關(guān)性最強(qiáng)，相關(guān)系數(shù)達(dá)到了0.451。

（2）模型1的偏相關(guān)分析

有關(guān)模型1的偏相關(guān)分析如表7所示。

表7 模型1偏相關(guān)分析雙尾檢驗

根據(jù)分析的結(jié)果，在控制了Big4等其它變量后，AD與ICA之間的偏相關(guān)系數(shù)下降為0.048，比pearson系數(shù)檢驗中略小。這說明了Big4、loss等其它變量的加入對AD與ICA之間的相關(guān)性存在影響，但是影響不大，依然可以保持前文結(jié)論。

2.模型2的相關(guān)性分析

（1）模型2的pearson相關(guān)系數(shù)檢驗

如表8，模型2中審計延遲與內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的相關(guān)系數(shù)為0.055，且在0.05的水平上具有顯著性。

可以看到，虧損狀況與資產(chǎn)收益率之間的相關(guān)性依然是最強(qiáng)的，達(dá)到了0.449，其他各變量之間的pearson系數(shù)絕對值低于0.8。

（2）模型2的偏相關(guān)分析

對模型2進(jìn)行偏相關(guān)分析，見表9。

根據(jù)分析結(jié)果，在控制了Big4等其它變量后，AD與ICW之間的偏相關(guān)系數(shù)下降為0.046，比pearson系數(shù)檢驗中略小。這說明了Big4等其他變量的加入對AD與ICW之間相關(guān)性存在影響，但是影響不大，可以保持前文的結(jié)論。

表8 模型2pearson系數(shù)相關(guān)性檢驗

（三）回歸分析

1.模型1的回歸分析

模型1回歸結(jié)果見表10。從回歸結(jié)果來看，沒有披露內(nèi)部控制審計報告的和雖然披露但結(jié)果是非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)控審計意見的公司與審計延遲的系數(shù)為正數(shù)，具有較顯著的正相關(guān)關(guān)系。因此可以反向得出，相比前者，披露了內(nèi)部控制審計報告并且獲得了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的公司會經(jīng)歷較短的審計延遲。有效的內(nèi)部控制代表較高水平的內(nèi)部控制質(zhì)量，可以使得企業(yè)財務(wù)管理和內(nèi)部控制管理方面出現(xiàn)差錯的可能性減小，所以注冊會計師在審計時也會合理的縮小審計測試的范圍，從而降低審計的整體難度，進(jìn)而縮短審計延遲。由此表明獨(dú)立的外部機(jī)構(gòu)對公司內(nèi)部控制程序及其質(zhì)量進(jìn)行有效鑒證并出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，可以縮減審計延遲。

還可以進(jìn)一步看出，審計質(zhì)量與審計延遲呈現(xiàn)出負(fù)的顯著。審計質(zhì)量高，所耗用的時間會縮短，進(jìn)而會影響到審計時效，降低審計延遲。資產(chǎn)收益率符合預(yù)期，因為較高的資產(chǎn)收益率代表著較好的經(jīng)營效率，可以降低審計延遲。審計復(fù)雜程度與審計延遲系數(shù)呈正相關(guān)顯著。審計越復(fù)雜，越需要擴(kuò)大審計測試范圍，增加審計的時長，進(jìn)而就會增加審計延遲。公司規(guī)模與審計延遲也呈現(xiàn)正相關(guān)，也在1%水平上顯著。即公司規(guī)模越大會增加審計延遲，從而更使得年報披露時間延長。虧損狀況與審計延遲呈正相關(guān)，且在1%水平上顯著。因為公司的凈利潤為負(fù)數(shù)，經(jīng)營風(fēng)險與財務(wù)風(fēng)險是很大的，會導(dǎo)致更長的審計延遲。年報審計意見與審計延遲呈現(xiàn)正的顯著，當(dāng)年報被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計意見時，注冊會計師會擴(kuò)大審計范圍，導(dǎo)致審計延遲增長。兩職合一與審計延遲也是呈正相關(guān)，且顯著的。

2.模型2的回歸分析

表9 模型2偏相關(guān)分析雙尾檢驗

表10 模型1回歸分析

表11 模型2回歸分析

模型2回歸結(jié)果見表11。

從表11看出，內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷與審計延遲呈顯著的正相關(guān)關(guān)系，表明具有內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷特征的公司會有著更長的審計延遲。在本文所述的實質(zhì)性缺陷范圍內(nèi)，注冊會計師為了降低審計風(fēng)險，會擴(kuò)大審計范圍，來獲取更多的審計證據(jù)，驗證內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的存在，從而會經(jīng)歷更長的審計延遲。

（四）實證結(jié)果分析

標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)控審計意見的披露代表了獨(dú)立的外部審計機(jī)構(gòu)對企業(yè)較高的內(nèi)部控制質(zhì)量的承認(rèn)，可以使得企業(yè)財務(wù)管理和內(nèi)部控制管理方面出現(xiàn)差錯的可能性減小，能夠有效的抑制內(nèi)部控制缺陷（特別是重大的內(nèi)控缺陷）的發(fā)生，注冊會計師在審計時可以合理的縮小審計測試的范圍，從而降低審計的整體難度，進(jìn)而縮短審計延遲。而未披露內(nèi)控審計意見或者披露了非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)控審計意見可能會表明企業(yè)存在著若干內(nèi)部控制缺陷，注冊會計師為了減小審計風(fēng)險，會擴(kuò)大審計的范圍，從而會增加審計延遲。同時，如果上市公司存在了較為嚴(yán)重的內(nèi)部控制缺陷，以及本文所定義的其他重大、實質(zhì)性缺陷等，表明企業(yè)內(nèi)部控制出現(xiàn)了重大問題，內(nèi)部控制的有效性難以保證，內(nèi)控質(zhì)量降低，導(dǎo)致了各種風(fēng)險發(fā)生的可能性加劇，注冊會計師在進(jìn)行外部審計時，為了減少審計風(fēng)險，得出正確的審計結(jié)論，會擴(kuò)大審計范圍和測試程序，必然會耗費(fèi)更多的時間，導(dǎo)致審計延遲的增加。

五、研究結(jié)論與建議

（一）研究結(jié)論

內(nèi)部控制缺陷的發(fā)生確實會影響到上市公司信息披露的及時性，造成更長久的審計延遲，而且重大的、實質(zhì)性的內(nèi)部控制缺陷造成的影響程度更大。所以改善內(nèi)部控制缺陷，特別是對內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷的改善，對于提升內(nèi)部控制質(zhì)量與審計效率以及對公司財報的信息披露和可持續(xù)發(fā)展都將是至關(guān)重要的。

（二）研究啟示與建議

1.完善內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

對企業(yè)內(nèi)部控制的研究中，內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定是內(nèi)部控制質(zhì)量評價、鑒定和披露的最基本問題，也是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工作。雖然按照內(nèi)部控制配套指引要求，將內(nèi)部控制缺陷劃分為重要缺陷、重大缺陷和一般缺陷并予以對外披露。但是在實際工作中，因為對缺陷認(rèn)定的理論模糊且可操作性不完備，上市公司也很難準(zhǔn)確把握。所以本文認(rèn)為應(yīng)該以規(guī)則為導(dǎo)向來制定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的基本標(biāo)準(zhǔn)，各上市公司按照基本標(biāo)準(zhǔn)，制定適用于本企業(yè)的認(rèn)定細(xì)則。同時，需要分行業(yè)的建立統(tǒng)一的內(nèi)部控制綜合指數(shù)來反映上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量和風(fēng)險管理水平，能夠為進(jìn)一步整改缺陷、完善企業(yè)內(nèi)部控制并為投資者作出投資決策提供輔助依據(jù)。

2.建立以風(fēng)險管理為核心的內(nèi)部控制機(jī)制

上市公司在經(jīng)營活動中會受到來自內(nèi)外部的各種不利因素影響，很有可能導(dǎo)致內(nèi)部控制缺陷的發(fā)生。作為內(nèi)部控制的一部分，企業(yè)首先要能足夠認(rèn)識到風(fēng)險管理控制的重要性，積極開展風(fēng)險評估，準(zhǔn)確識別、控制潛在的內(nèi)外部風(fēng)險的發(fā)生，提升相應(yīng)的風(fēng)險承受能力。其次，應(yīng)制定風(fēng)險量化的具體程序與方法，評估風(fēng)險發(fā)生的可能性，了解其為企業(yè)帶來的影響。

3.建立有效的溝通和內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制

有效的溝通需要企業(yè)進(jìn)行全局化管理，積極獲取各種信息，鼓勵員工認(rèn)真履行職責(zé)，及時了解發(fā)現(xiàn)的缺陷，在企業(yè)內(nèi)部上下間能傳遞迅速且準(zhǔn)確無誤。與外部實體（包括投資者、債權(quán)人、政府機(jī)構(gòu)及社會大眾）也要保持良好的溝通，保證信息往來的透明性與及時性。同時，良好的內(nèi)部監(jiān)督可以有效確保內(nèi)部控制的正常運(yùn)行，所以上市公司有必要建立專門的、相對獨(dú)立的內(nèi)部控制與審計監(jiān)督機(jī)構(gòu)，賦予其專職專查權(quán)，通過持續(xù)式或突然式的監(jiān)察活動，來認(rèn)定企業(yè)內(nèi)部控制缺陷。一旦發(fā)現(xiàn)問題，應(yīng)及時采取有效措施，將內(nèi)部控制缺陷影響程度降到最低。

4.提升外部審計力度

外部審計機(jī)構(gòu)的鑒證對上市公司披露內(nèi)部控制缺陷有積極的促進(jìn)作用，注冊會計師可以通過對上市公司的內(nèi)部控制進(jìn)行了解、測試與評價，發(fā)現(xiàn)其內(nèi)部控制中存在的缺陷，進(jìn)而提出整改建議，幫助企業(yè)改善內(nèi)部控制缺陷，特別內(nèi)部控制實質(zhì)性缺陷。但是我國上市公司披露的內(nèi)部控制鑒證報告往往過于模糊、形式化，無法提供準(zhǔn)確的有效信息，這與我國國情有很大關(guān)系。所以需要政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)和行業(yè)自律機(jī)構(gòu)共同負(fù)責(zé)，完善建立對外部審計機(jī)構(gòu)的考核、監(jiān)督、獎懲與退出機(jī)制，可以不定期對審計機(jī)構(gòu)的內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)進(jìn)行抽查，對出具虛假鑒證意見和與上市公司內(nèi)外勾結(jié)的行為從重處罰。

[1]張國清.自愿性內(nèi)部控制審計的經(jīng)濟(jì)后果:基于審計延遲的經(jīng)驗研究[J].經(jīng)濟(jì)管理，2010，6：105-106.

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