◇聶選驥

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我國(guó)遺產(chǎn)稅立法可行性研究

◇聶選驥

摘要：遺產(chǎn)稅最早起源于古埃及，是一個(gè)國(guó)家或地區(qū)對(duì)死者留下的遺產(chǎn)征稅，國(guó)外有時(shí)稱(chēng)為“死亡稅”。征收遺產(chǎn)稅的初衷，是為了通過(guò)對(duì)遺產(chǎn)和贈(zèng)與財(cái)產(chǎn)的調(diào)節(jié)，防止貧富差別過(guò)分懸殊。世界上目前已經(jīng)有100多個(gè)國(guó)家和地區(qū)開(kāi)征遺產(chǎn)稅，但也有部分國(guó)家將存在多年的遺產(chǎn)稅停止征收。中國(guó)在“九五”綱要中曾提出要逐步開(kāi)征遺產(chǎn)稅，而直到現(xiàn)在卻仍未出臺(tái)具體法律法規(guī)。我國(guó)目前稅種結(jié)構(gòu)比較單一，遺產(chǎn)稅的征收有利于縮小貧富差距，促進(jìn)社會(huì)公平，但同時(shí)也存在一些問(wèn)題。本文將結(jié)合國(guó)內(nèi)外發(fā)展現(xiàn)狀，根據(jù)相關(guān)理論對(duì)我國(guó)遺產(chǎn)稅立法的可行性進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：遺產(chǎn)稅；社會(huì)公平；慈善捐贈(zèng)；配套政策；稅制體系

10.13999/j.cnki.scyj.2016.05.003

一、國(guó)內(nèi)外遺產(chǎn)稅發(fā)展歷程

（一）國(guó)外遺產(chǎn)稅發(fā)展歷程

最早的遺產(chǎn)稅產(chǎn)生于4000多年前的古埃及，為籌集軍費(fèi)而征收。近代遺產(chǎn)稅最早出現(xiàn)于1598年的荷蘭，此后在英法美日等國(guó)家普及開(kāi)來(lái)，那時(shí)候開(kāi)征遺產(chǎn)稅的很大一部分原因也是籌集軍費(fèi)，直到數(shù)百年后的20世紀(jì)，遺產(chǎn)稅逐漸形成一個(gè)獨(dú)立的稅種，并且征收目的隨著時(shí)代的變化而變化，更多是為了維持社會(huì)公平，保持社會(huì)財(cái)富均等化。進(jìn)入21世紀(jì)以來(lái)，雖然很多西方國(guó)家暫?；蛲Ｖ拐魇者z產(chǎn)稅，但是不可否認(rèn)的是，遺產(chǎn)稅在眾多國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中起到了重要的作用，不僅體現(xiàn)在社會(huì)再分配等基本功能上，更體現(xiàn)在西方國(guó)家慈善事業(yè)日趨完善，受益群眾大幅度增加。

（二）國(guó)內(nèi)遺產(chǎn)稅發(fā)展歷程

中國(guó)的遺產(chǎn)稅起步較晚，發(fā)展緩慢，曾在1940年建國(guó)前征收過(guò)一段時(shí)間，建國(guó)后遺產(chǎn)稅的發(fā)展也是磕磕絆絆，經(jīng)常被提上議程，但局限于社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，且無(wú)相配套的財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度、財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度等，遺產(chǎn)稅征收一直無(wú)法被重視，沒(méi)有相應(yīng)法律出臺(tái)。進(jìn)入21世紀(jì)以后，尤其是改革開(kāi)放30多年來(lái)，遺產(chǎn)稅征收時(shí)機(jī)不斷成熟。

1. 1950年通過(guò)的《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》將遺產(chǎn)稅作為擬開(kāi)征的稅種之一，但限于當(dāng)時(shí)的條件未予開(kāi)征。

2. 1994年新稅種改革將遺產(chǎn)稅列為國(guó)家可能開(kāi)征的稅種之一；1996年全國(guó)人大批準(zhǔn)了《國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展“九五”計(jì)劃和2010年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》，綱要中提出“逐步開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅”。

3. 2013年，國(guó)務(wù)院《關(guān)于深化收入分配制度改革的若干意見(jiàn)》提到“研究在適當(dāng)時(shí)期開(kāi)征遺產(chǎn)稅問(wèn)題”。

二、國(guó)內(nèi)遺產(chǎn)稅理論綜述

目前我國(guó)主流觀點(diǎn)就是遺產(chǎn)稅未來(lái)開(kāi)征已是不爭(zhēng)的事實(shí)，但需要提前做好各類(lèi)保障措施，確保遺產(chǎn)稅的開(kāi)征順利進(jìn)行。

張永忠在《我國(guó)遺產(chǎn)稅的開(kāi)征形式判斷》中提出，我國(guó)遺產(chǎn)稅的開(kāi)征呈現(xiàn)倒逼之勢(shì)，當(dāng)前貧富差距以及社會(huì)不公平現(xiàn)象較為嚴(yán)重，心理不平衡的社會(huì)成員不斷增加，我們應(yīng)該完善財(cái)產(chǎn)稅制，將遺產(chǎn)稅的作用發(fā)揮出來(lái)，同時(shí)充分進(jìn)行論證探究，努力推動(dòng)遺產(chǎn)稅的開(kāi)征。

白曉峰在《遺產(chǎn)稅立法的困境與路徑選擇》中提出，結(jié)合我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)實(shí)際，遺產(chǎn)稅的確立應(yīng)該以財(cái)富重新分配并促進(jìn)社會(huì)平等為目的，促進(jìn)社會(huì)公平。但要保護(hù)全體公民的合法權(quán)益，在一定程度上關(guān)注私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的隱私性，制定符合中國(guó)國(guó)情的遺產(chǎn)稅制體系，循序漸進(jìn)，不能操之過(guò)急，分階段制定遺產(chǎn)稅征收目標(biāo)，完善我國(guó)稅種，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)又好又快發(fā)展。

禹奎在《我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅的現(xiàn)實(shí)意義分析》中提到，我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅不會(huì)因?yàn)橐种苾?chǔ)蓄和勞動(dòng)供給等因素而對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)產(chǎn)生負(fù)面影響。此外，在我國(guó)開(kāi)征遺產(chǎn)稅還能完善稅收體系，進(jìn)一步發(fā)揮稅收調(diào)控收入功能，促進(jìn)社會(huì)公平，使后代可以縮小起跑線的差距，促進(jìn)慈善事業(yè)的發(fā)展，形成人人向善的良好風(fēng)氣。

陳少英在《論走向“稅收國(guó)家”的中國(guó)遺產(chǎn)稅之建制基礎(chǔ)》中認(rèn)為，當(dāng)前中國(guó)正在向稅收國(guó)家轉(zhuǎn)型，意思就是中國(guó)遺產(chǎn)稅的開(kāi)征已是必然，目前重要的工作就是研究何時(shí)開(kāi)征遺產(chǎn)稅，制定何種稅額、稅率，并且提前建立好各種相關(guān)配套政策措施，比如財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度、財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度等。

三、遺產(chǎn)稅立法可行性分析

改革開(kāi)放三十多年以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)得到了長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，現(xiàn)正處于轉(zhuǎn)型升級(jí)關(guān)鍵階段，如何實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)？如何使中國(guó)飛快發(fā)展的經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)軟著陸？不僅要求各產(chǎn)業(yè)發(fā)展轉(zhuǎn)型升級(jí)，同時(shí)也要求我們一系列發(fā)展政策轉(zhuǎn)型升級(jí)，比如我國(guó)稅收共分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅、資源稅、財(cái)產(chǎn)稅、行為稅五大類(lèi)，稅收制度存在一定的不合理性，其他三類(lèi)與所得稅、流轉(zhuǎn)稅發(fā)展相差較大，尤其是財(cái)產(chǎn)稅，是各國(guó)稅制體系中不可缺少的組成部分。我國(guó)目前開(kāi)征的財(cái)產(chǎn)稅主要有房產(chǎn)稅、土地使用稅等，為進(jìn)一步完善稅制結(jié)構(gòu)，完善已有財(cái)產(chǎn)稅，進(jìn)一步開(kāi)征遺產(chǎn)稅等已勢(shì)在必行。目前開(kāi)征遺產(chǎn)稅存在很多不確定因素，接下來(lái)將從以下三個(gè)方面進(jìn)一步分析我國(guó)征收遺產(chǎn)稅的可行性。

（一）從財(cái)政收入角度看遺產(chǎn)稅的開(kāi)征

稅收是我國(guó)財(cái)政收入的主要來(lái)源，財(cái)產(chǎn)稅是對(duì)社會(huì)財(cái)富存量的課稅，對(duì)增加財(cái)政收入的意義十分重要。應(yīng)進(jìn)一步拓寬我國(guó)財(cái)政收入來(lái)源渠道，使其更具多元性，在國(guó)家實(shí)施財(cái)政政策、貨幣政策時(shí)起到更大的作用。遺產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅的一種，目前我國(guó)財(cái)產(chǎn)稅制仍不完善，存在稅種少、稅基窄、征稅條件不一等眾多問(wèn)題，遺產(chǎn)稅作為財(cái)產(chǎn)稅不可缺少的一部分，是國(guó)家財(cái)政收入的重要組成。財(cái)產(chǎn)才是區(qū)分貧富的標(biāo)志，所以財(cái)產(chǎn)稅的征收，尤其是遺產(chǎn)稅的征收可以大幅度減輕國(guó)家財(cái)政收入壓力，調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展。在很多西方國(guó)家，遺產(chǎn)稅額在整個(gè)國(guó)家稅收中所占比例或許并不高，但是它帶動(dòng)了相關(guān)產(chǎn)業(yè)迅速發(fā)展，我國(guó)正處于轉(zhuǎn)型升級(jí)關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)，經(jīng)濟(jì)增速放緩，遺產(chǎn)稅的征收可以從一定程度上改善這一局面。

稅收最基礎(chǔ)的作用就是提供國(guó)家財(cái)政收入，財(cái)政收入是體現(xiàn)一個(gè)國(guó)家財(cái)力的重要因素，但隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，稅收的作用已經(jīng)不僅局限于此，更是體現(xiàn)在方方面面，尤其是遺產(chǎn)稅作為財(cái)產(chǎn)稅的重要組成部分，它是所得稅的補(bǔ)充稅，能夠更有效地減小貧富差距。

（二）從社會(huì)公平角度看遺產(chǎn)稅的開(kāi)征

遺產(chǎn)稅作為財(cái)產(chǎn)稅的重要組成部分，在維持社會(huì)公平，實(shí)現(xiàn)社會(huì)再分配，財(cái)富均等化方面發(fā)揮著不可磨滅的作用。根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局最新數(shù)據(jù)，2015年全國(guó)居民收入基尼系數(shù)為0.462，雖然已經(jīng)是“七連降”，但仍高于國(guó)際公認(rèn)的0.4貧富差距警戒線，說(shuō)明我國(guó)的貧富差距現(xiàn)象仍然很?chē)?yán)重。所得稅雖然也能夠調(diào)節(jié)收入差距，但是由于收入基礎(chǔ)不同，所起作用并不大。收入是流量，財(cái)產(chǎn)是存量，而“貧”與“富”的差距就是存量的差距，所以說(shuō)縮小貧富差距的關(guān)鍵是財(cái)產(chǎn)稅的征收，中國(guó)人在去世后習(xí)慣性的將遺產(chǎn)留到下一輩，這就是所謂的代際財(cái)富轉(zhuǎn)移，這樣一代代積累，富人越來(lái)越富，而窮人脫貧的難度就會(huì)更大。

遺產(chǎn)稅的征收可以在很大程度上減小貧富差距，激發(fā)社會(huì)成員靠自身努力致富。比如說(shuō)，征收的遺產(chǎn)稅可以作為中央財(cái)政補(bǔ)充，專(zhuān)項(xiàng)專(zhuān)用，用于教育、養(yǎng)老領(lǐng)域。教育事業(yè)造福大眾，可以普遍提高社會(huì)成員文化素質(zhì)，提高專(zhuān)業(yè)技能，培養(yǎng)高技術(shù)人才，提高社會(huì)生產(chǎn)力，這樣可以反作用于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，提高居民平均收入。目前，中國(guó)已經(jīng)成為世界上老年人口最多的國(guó)家，也是人口老齡化發(fā)展速度最快的國(guó)家之一。根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局發(fā)布數(shù)據(jù)，2015年中國(guó)60歲以上老齡人口占總?cè)丝诘?5.5%，早已進(jìn)入老齡化時(shí)代。年輕人現(xiàn)在最大的壓力之一就是養(yǎng)老問(wèn)題，很多80后夫妻需要同時(shí)供養(yǎng)4個(gè)老人，各方面的經(jīng)濟(jì)壓力讓普通的工薪階層承受不過(guò)來(lái)。國(guó)家在不斷完善養(yǎng)老金制度的同時(shí)，可以利用征收財(cái)產(chǎn)稅尤其是遺產(chǎn)稅進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)專(zhuān)用，在為老人提供更高的生活水平同時(shí)，還能減輕青年勞動(dòng)力的生活壓力，讓他們有更多的時(shí)間精力投入到社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)建設(shè)中去，彌補(bǔ)老齡化社會(huì)帶來(lái)的勞動(dòng)力不足，保持經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長(zhǎng)。

（三）從慈善捐贈(zèng)角度看遺產(chǎn)稅的開(kāi)征

世界首富比爾·蓋茨夫婦早在2001年就成立了世界上規(guī)模最大的慈善基金組織，“股神”巴菲特也一直致力于慈善事業(yè)。美國(guó)的慈善事業(yè)已經(jīng)不僅僅是一個(gè)普通的捐贈(zèng)行為，早已發(fā)展成為一個(gè)產(chǎn)業(yè)，眾多富商成立慈善基金進(jìn)行專(zhuān)門(mén)管理，幫助世界范圍內(nèi)貧困人群，與此同時(shí)，他們自身也收獲了利益，體現(xiàn)在名聲、公司市值等眾多方面。相較西方發(fā)達(dá)國(guó)家，早在古代時(shí)期我國(guó)就有各種各樣的慈善實(shí)例，范仲淹“先天下之憂而憂，后天下之樂(lè)而樂(lè)”，在蘇州設(shè)立義莊分發(fā)米粥，對(duì)自己卻要求嚴(yán)格，不舍吃穿過(guò)度；古代還設(shè)立各種各樣的慈善機(jī)構(gòu)接濟(jì)窮人，這些事例已經(jīng)說(shuō)明中華民族樂(lè)善好施，救濟(jì)窮人的傳統(tǒng)由來(lái)已久。但是我國(guó)現(xiàn)代慈善事業(yè)發(fā)展較為緩慢，沒(méi)有形成質(zhì)的飛躍，中華慈善總會(huì)數(shù)據(jù)顯示，其獲贈(zèng)資金的70%來(lái)自于國(guó)外和港澳臺(tái)地區(qū)，國(guó)內(nèi)捐贈(zèng)不足15%。

慈善事業(yè)是國(guó)家經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的晴雨表，也是調(diào)節(jié)貧富差距的平衡器。收入的分配共分為三個(gè)層次，第一次分配就是按照個(gè)人在社會(huì)勞動(dòng)中的貢獻(xiàn)進(jìn)行資源分配，在這其中市場(chǎng)調(diào)節(jié)機(jī)制起主要作用；第二次分配就是政府根據(jù)國(guó)民收入差異、生活水平等因素進(jìn)行收入再分配，在這其中政府調(diào)節(jié)起到關(guān)鍵作用；而第三次分配就是慈善捐贈(zèng)，它的作用不可忽視，收入高的人群自愿將財(cái)產(chǎn)捐贈(zèng)社會(huì)，有利于縮小貧富差距，為廣大社會(huì)成員提供發(fā)展機(jī)會(huì)，形成良好社會(huì)風(fēng)氣。

現(xiàn)代中國(guó)社會(huì)的家庭觀仍深受儒家文化影響，絕大多數(shù)富商習(xí)慣性的將財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移到下一代以形成財(cái)富積累?？墒菑囊欢ǔ潭葋?lái)說(shuō)這違背了社會(huì)公平，因?yàn)椴煌彝サ南乱淮幱诓煌钠鹋芫€上，正因?yàn)槿绱搜h(huán)，才使得個(gè)別社會(huì)成員脫貧困難。鄧小平同志提出，允許一部分地區(qū)的一部分人先富起來(lái)，以帶動(dòng)多數(shù)地區(qū)和多數(shù)人最終達(dá)到共同富裕。古語(yǔ)“取之于民，用之于民”，改革開(kāi)放后一大批人先富起來(lái)離不開(kāi)廣大群眾的消費(fèi)支持，所以這部分先富起來(lái)的社會(huì)成員身上肩負(fù)著實(shí)現(xiàn)共同富裕的重大責(zé)任，而實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)的重要途徑就是發(fā)揮慈善的作用。世界各國(guó)的實(shí)例證明，遺產(chǎn)稅的征收可從很大程度上促進(jìn)慈善事業(yè)的發(fā)展。因?yàn)橛羞z產(chǎn)稅這道坎在這，很多富人就會(huì)兩者相較取其輕，反正都是要把錢(qián)用到普羅大眾身上，還不如自己提前拿出來(lái)成立慈善基金，既可以幫助貧困人群，還可以促進(jìn)社會(huì)良好風(fēng)氣的形成，等第二代人富起來(lái)之后，懂得感恩，繼續(xù)回報(bào)社會(huì)，循環(huán)往復(fù)，有利于社會(huì)經(jīng)濟(jì)大發(fā)展，促進(jìn)共同富裕早日實(shí)現(xiàn)。

四、我國(guó)遺產(chǎn)稅稅制體系

目前我國(guó)正處于并將長(zhǎng)期處于社會(huì)主義初級(jí)階段，經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展情況復(fù)雜，雖然遺產(chǎn)稅的征收切實(shí)可行，但在制定遺產(chǎn)稅制的時(shí)候需要考慮眾多因素，因?yàn)槲覈?guó)民眾對(duì)遺產(chǎn)稅了解并不深入，沒(méi)有一定思想準(zhǔn)備，貿(mào)然開(kāi)征可能不利于社會(huì)穩(wěn)定。另外應(yīng)該建立相配套的財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度及財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度。財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度類(lèi)似于我國(guó)現(xiàn)已實(shí)行的官員財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度，應(yīng)規(guī)定在申報(bào)過(guò)程中嚴(yán)格執(zhí)行規(guī)章制度；建立健全財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度，培養(yǎng)資產(chǎn)評(píng)估類(lèi)人才，使財(cái)產(chǎn)評(píng)估結(jié)果專(zhuān)業(yè)、可信。在選定遺產(chǎn)稅征收對(duì)象時(shí)也需要在一定程度上考慮私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，保護(hù)絕大多數(shù)群眾的利益，應(yīng)將配套政策落實(shí)到位，防止出現(xiàn)大規(guī)模資本外流而對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成不利影響。

遺產(chǎn)稅共分為三大類(lèi)：總遺產(chǎn)稅、分遺產(chǎn)稅、總分遺產(chǎn)稅，我國(guó)應(yīng)執(zhí)行分遺產(chǎn)稅，根據(jù)繼承人與被繼承人的親疏關(guān)系和繼承人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力，采用累進(jìn)稅率。而總遺產(chǎn)稅不考慮以上因素只對(duì)總遺產(chǎn)進(jìn)行征稅，略顯粗放，沒(méi)有考慮不同群體的感受；總分遺產(chǎn)稅是先對(duì)遺產(chǎn)總額進(jìn)行征稅，而后再對(duì)各繼承人進(jìn)行征稅，有重復(fù)征稅之嫌，在遺產(chǎn)稅設(shè)立初期不應(yīng)該將稅制弄得如此復(fù)雜。

遺產(chǎn)稅應(yīng)使用累進(jìn)稅率，是指隨著稅基的增加而按其級(jí)距提高的稅率，通俗來(lái)說(shuō)就是遺產(chǎn)數(shù)額越大，所適用的稅率越高，這將更加有利于調(diào)節(jié)社會(huì)成員的財(cái)富分布，符合公平原則，減小貧富差距。應(yīng)執(zhí)行免征額制度，只對(duì)遺產(chǎn)中超出免征額的部分征收遺產(chǎn)稅，根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)，2014年我國(guó)人均GDP約為46491元，按照國(guó)際慣例遺產(chǎn)稅免征額為人均GDP 的15～20倍，所以我國(guó)的遺產(chǎn)稅免征額應(yīng)該在70～90萬(wàn)元之間，而在真正制定遺產(chǎn)稅免征額及稅率的時(shí)候應(yīng)該立足于我國(guó)基本國(guó)情，做出科學(xué)合理的決策。

五、結(jié)語(yǔ)

遺產(chǎn)稅的征收是我國(guó)稅制體系不斷完善，調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富分配的重要體現(xiàn)，是實(shí)現(xiàn)共同富裕的重要途徑。雖然社會(huì)上關(guān)于遺產(chǎn)稅的開(kāi)征有相左觀點(diǎn)，例如遺產(chǎn)稅的開(kāi)征可能造成部分資金外流的現(xiàn)象產(chǎn)生，但是我們應(yīng)該清楚地認(rèn)識(shí)到我國(guó)已處于轉(zhuǎn)型升級(jí)的關(guān)鍵時(shí)期，遺產(chǎn)稅的開(kāi)征已是必然的趨勢(shì)。

參考文獻(xiàn)：

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［4］陳少英.論走向“稅收國(guó)家”的中國(guó)遺產(chǎn)稅之建制基礎(chǔ)［J］.政法論叢，2015（04）.

（作者單位：天津科技大學(xué)經(jīng)管學(xué)院）