姚利華

一、研究的政策背景

管理會計自20世紀(jì)70年代傳入我國，并得到了廣泛應(yīng)用，隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，政府部門力推管理會計的進一步應(yīng)用，于2014年10月27日發(fā)布了《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財會〔2014〕27號），《指導(dǎo)意見》重點圍繞指導(dǎo)思想、主要目標(biāo)、任務(wù)及原則及保障措施等方面闡述了管理會計的體系建設(shè)。

為推廣管理會計在各行業(yè)、各單位的廣泛運用，促進社會經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級，促使各單位提高內(nèi)部管理水平，在《指導(dǎo)意見》發(fā)布后，政府部門進行了廣泛調(diào)研、座談、收集了大量案例資料，積極推動管理會計指引體系研究制定，經(jīng)歷了四個階段：研究起草階段——形成討論稿階段——公開征求意見階段——送審稿階段后，于2016年6月22日，財政部印發(fā)了《管理會計基本指引》（財會〔2016〕10號，以下簡稱《基本指引》），該詳細闡述了管理會計的應(yīng)用綱要——目標(biāo)、原則、要素等內(nèi)容，以方便指導(dǎo)單位管理會計的實踐活動。

財政部門制定發(fā)布《指導(dǎo)意見》及《基本指引》在內(nèi)的管理會計體系，為包括高等學(xué)校在內(nèi)的各行業(yè)及各單位推進管理會計工作提供了寶貴的政策依據(jù)，經(jīng)濟越發(fā)展，行業(yè)越發(fā)展，管理需求越迫切，政策依據(jù)越能起推動作用。

二、研究的深入意義

政府部門相繼發(fā)布的《指導(dǎo)意見》及《基本指引》主要是帶領(lǐng)各行業(yè)、各單位在內(nèi)部管理中統(tǒng)籌應(yīng)用管理會計，提升信息質(zhì)量和管理高度；同時，各行業(yè)、各單位所處的發(fā)展階段不同，行業(yè)特點也不盡相同，管理會計的具體應(yīng)用方面屬于單位內(nèi)部工作范疇，需要單位根據(jù)發(fā)展水平及管理要求進行合理規(guī)劃，《基本指引》是對普遍規(guī)律的提煉，在單位應(yīng)用管理會計方面起指導(dǎo)性作用，它做出的是非限制性規(guī)定，重點還在于單位的靈活應(yīng)用。

高校財務(wù)屬于會計規(guī)范的行業(yè)分支，就其目前的規(guī)范有《中華人民共和國會計法》、《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》、《高等學(xué)校財務(wù)制度》及《高等學(xué)校會計制度》等，在現(xiàn)有的基礎(chǔ)上引入管理會計體系非常有必要，也很迫切，原因在于：（一）目前高校資金來源渠道多樣化、投資主體復(fù)雜化；（二）目前高校財務(wù)存在的普遍問題——重核算、輕管理，輕管理又表現(xiàn)如下幾個方面：1.目前高校財務(wù)普遍存在報銷業(yè)務(wù)量大，經(jīng)費渠道多樣、經(jīng)費管理標(biāo)準(zhǔn)不一、基層一線財務(wù)崗位人員每天僅與繁雜的票據(jù)打交道，而對很多經(jīng)費開支的預(yù)算、實際開支情況及經(jīng)費所產(chǎn)生的績效無暇顧及，如何在重核算的同時將經(jīng)費的管理提到事前或事中的過程中顯得尤為迫切和重要；2.高校財務(wù)的資產(chǎn)管理較松散，由于長期以來的收付實現(xiàn)制，高校資產(chǎn)的賬面數(shù)與實際價值數(shù)不符，另外，除特殊專業(yè)的需要，材料庫處于松散狀態(tài)，很多辦公、耗材買了即列支出了，專業(yè)需要的試劑耗材也是即買即用，管理缺失；3.合同管理缺失，高校財務(wù)核算合同進度款時，大多人工核對查找合同的支付進度，無形給支付行為埋下了隱患，諸如此類種種；4.信息化建設(shè)的落后，高校的多個管理部門往往缺乏相互之間的協(xié)作和協(xié)同，數(shù)據(jù)重復(fù)累贅，某些信息相互之間存在誤差或錯誤，系統(tǒng)間不兼容，使工作效率大打折扣，也使數(shù)據(jù)統(tǒng)計口徑不一，漏洞不出，不符合發(fā)展的需要；（三）高校的發(fā)展也迫切需要管理水平的提升，必然對會計信息提出更高的要求，管理會計服務(wù)于內(nèi)部管理需要，也必然應(yīng)運而生。《基本指引》也為高校財務(wù)全面理解和科學(xué)應(yīng)用管理會計提供了基本框架和方向。

三、《基本指引》中的四原則、四要素在高校財務(wù)中的運用分析

《基本指引》中概括了管理會計應(yīng)用的四原則——戰(zhàn)略導(dǎo)向、融合性、適應(yīng)性及成本效益。其中：（1）戰(zhàn)略導(dǎo)向原則——以戰(zhàn)略規(guī)劃為導(dǎo)向，以持續(xù)創(chuàng)造價值為核心，促進單位可持續(xù)發(fā)展；（2）融合性原則——利用管理會計工具方法，在單位的各環(huán)節(jié)將財務(wù)和業(yè)務(wù)等有機融合；（3）適應(yīng)性原則——管理會計的應(yīng)用具有自身特征，如單位性質(zhì)、規(guī)模、發(fā)展水平、管理模式、治理結(jié)構(gòu)等；（4）成本效益原則——權(quán)衡實施成本和預(yù)期效益，切合實際地推進管理會計工作。

《基本指引》同時概括了管理會計應(yīng)用的四要素——應(yīng)用環(huán)境、管理會計活動、工具方法、信息與報告。這四項要素組成了管理會計應(yīng)用的有機體系，單位開展管理會計活動，應(yīng)建立在合理分析應(yīng)用環(huán)境的基礎(chǔ)上，恰當(dāng)使用工具方法，以形成有用的管理信息與報告，最終能在戰(zhàn)略規(guī)劃決策中發(fā)揮有用性。

上述提及的四要素是有內(nèi)在邏輯安排的：

（一）應(yīng)用環(huán)境要素是管理會計應(yīng)用的基礎(chǔ)方面。單位首先應(yīng)切實了解其應(yīng)用環(huán)境，包括內(nèi)外部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境主要包括組織架構(gòu)、行業(yè)特點、人力等資源特性、內(nèi)部信息建設(shè)等；外部環(huán)境主要包括國內(nèi)外經(jīng)濟、法律等環(huán)境。

（二）管理會計活動要素則指管理會計工作的具體安排。具體指在深入分析應(yīng)用環(huán)境的基礎(chǔ)上，管理會計活動參與到單位的規(guī)劃環(huán)節(jié)、決策環(huán)節(jié)、控制環(huán)節(jié)和評價環(huán)節(jié)中。

（三）工具方法要素是實現(xiàn)管理會計目標(biāo)的具體方法，主要指單位所采用的戰(zhàn)略地圖、本量利分析、滾動預(yù)算管理、平衡計分卡、作業(yè)成本管理等方法。

（四）信息與報告要素是開展管理會計活動過程中所使用和生成的財務(wù)信息和非財務(wù)信息，是管理會計活動開展情況及效果的具體呈現(xiàn)，重在為報告相關(guān)使用者提供不同決策、不同管理需求的信息。

《基本指引》中四要素邏輯關(guān)系可示意圖如圖1：

通過圖1，我們可以快速厘清管理會計體系在高校財務(wù)中建設(shè)所對應(yīng)的環(huán)境、活動、工具及信息等各方面的優(yōu)勢和劣勢，為開展管理會計應(yīng)用打下基礎(chǔ)。

具體可對應(yīng)分析如下：

高校管理會計建設(shè)在應(yīng)用環(huán)境要素方面，較企業(yè)來講，更著重于分析內(nèi)部環(huán)境，在內(nèi)部環(huán)境因素中，更傾向于組織架構(gòu)、管理模式、資源保障及信息系統(tǒng)方面，在價值創(chuàng)造方面，高校具有特殊性，衡量其價值創(chuàng)造需要結(jié)合外部環(huán)境中的行業(yè)因素來制定出符合社會需求特征的價值衡量體系。

高校管理會計建設(shè)在管理會計活動所采用的工具方法方面，較企業(yè)來講，更著重于預(yù)算管理、流程管理、績效評價等，如，可參考管理會計的本量利分析法來核算生均成本及招生規(guī)模；可借鑒管理會計中的零基預(yù)算和績效預(yù)算，增收節(jié)支。

高校管理會計建設(shè)在信息與報告要素方面，高校管理會計所提供的非財務(wù)信息更強調(diào)高校的特征，即教育的社會特征，除定量指標(biāo)外，更多地要結(jié)合定性指標(biāo)。

四、高校財務(wù)應(yīng)用《基本指引》的保障建設(shè)

（一）加強提高理論水平及會計人才隊伍建設(shè)

隨著高校財務(wù)人員隊伍地不斷更替，現(xiàn)有高校財務(wù)人員的整體學(xué)歷水平已進入一個新高度，這也為推進管理會計應(yīng)用提供了人力儲備，目前，需要進一步保障地是在現(xiàn)有基礎(chǔ)上更高地提升理論水平高度，緊跟政府部門發(fā)布政策的步伐，及時學(xué)習(xí)研究管理會計理論研究成果，加強會計人員的繼續(xù)教育和日常學(xué)習(xí)中對新政策的跟進。

同時，在實際推廣應(yīng)用管理會計工作中，高校要切實聯(lián)系自身的特點，將具有普遍性規(guī)律的基本指引和自身的行業(yè)特點相結(jié)合，理論聯(lián)系實際，探索出適合高校管理需求的管理會計應(yīng)用指引和案例研究。

（二）加強信息系統(tǒng)建設(shè)

高校財務(wù)應(yīng)加強信息系統(tǒng)建設(shè)，提高信息化水平，重點依靠信息手段解決業(yè)務(wù)復(fù)雜、數(shù)據(jù)量大、系統(tǒng)眾多及接口困難——如目前普遍存在的財務(wù)系統(tǒng)和其他部門相關(guān)系統(tǒng)（如學(xué)工系統(tǒng)、科研管理系統(tǒng)、合同管理系統(tǒng)）等無法有效核對等問題，以推廣應(yīng)用管理會計為契機，將管理會計信息化需求統(tǒng)籌納入信息化建設(shè)，加強多部門、多系統(tǒng)之間協(xié)同效應(yīng)，有效實現(xiàn)會計與業(yè)務(wù)活動的融合，建立財務(wù)共享服務(wù)中心，加快會計職能從重核算到重管理決策的拓展，促進管理會計工作的有效開展，保障管理會計功能的發(fā)揮。

（三）加強會計核算、內(nèi)控制度及管理會計的協(xié)同效應(yīng)

研究與推廣使用管理會計相關(guān)指引，并非一蹴而就的事情，管理會計體系建設(shè)的提出給高校財務(wù)發(fā)展指出了方向，引領(lǐng)高校財務(wù)從目前的重核算轉(zhuǎn)向“財務(wù)核算是基礎(chǔ)、內(nèi)部控制是貫穿、管理會計是綱領(lǐng)”的框架中來，而管理會計是服務(wù)于高校內(nèi)部管理需要的，加強管理會計建設(shè)，必然促進這三者產(chǎn)生關(guān)聯(lián)協(xié)同效應(yīng)，實現(xiàn)高校會計人員工作從“財務(wù)報賬型”到“管理決策型”的轉(zhuǎn)變。

參考文獻：

[1]《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》.（財會〔2014〕27號）.

[2]《管理會計基本指引》.（財會〔2016〕10號）.

（作者單位：南京師范大學(xué)）