戚俠 劉楠

摘 要本文針對軍工企業(yè)項目成本管理各階段成本特點，提出以目標成本管理工具的應(yīng)用為主線，將涉及的各業(yè)務(wù)和知識領(lǐng)域內(nèi)容有機結(jié)合，進行全過程目標成本管理的思路。通過戰(zhàn)略價值鏈分析確定產(chǎn)品主要技術(shù)指標及目標成本，利用價值工程法確定成本改進的重點和方向，在論證階段估算產(chǎn)品成本和目標價格，在方案階段開展成本設(shè)計、進行目標成本分解落實，進行各階段階梯型價格策劃及管理，開展各階段動態(tài)目標成本管理。

關(guān)鍵詞軍工企業(yè)；成本管理；目標成本；價值鏈

目標成本管理是企業(yè)從市場或客戶的需求出發(fā)，在產(chǎn)品設(shè)計、開發(fā)時便制定出滿足客戶需求的產(chǎn)品功能、質(zhì)量、價格等指標，并根據(jù)目標售價及目標利潤倒推目標成本，利用價值工程等手段，達成各組織、各環(huán)節(jié)及供應(yīng)商的通力合作，最終共同實現(xiàn)產(chǎn)品目標成本的一種成本管理方法。目標成本管理原則包括以價格為引導、關(guān)注顧客、關(guān)注產(chǎn)品與流程設(shè)計、跨職能部門合作、全生命周期成本控制、全價值鏈參與等六個方面。目標成本管理是充分結(jié)合企業(yè)產(chǎn)品戰(zhàn)略與其所面對市場環(huán)境的成本管理方法，一方面體現(xiàn)了企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略訴求，另一方面反映了市場需求導向。

軍工企業(yè)項目具有一定的特殊性，其各階段成本具有不同的特點，具體見表1：

軍工企業(yè)項目成本管理包括從項目立項論證階段到項目批生產(chǎn)的整體項目成本管理過程。覆蓋綜合管理、目標與范圍管理、進度管理、費用與成本管理、質(zhì)量管理、技術(shù)狀態(tài)管理、試制與生產(chǎn)性管理、風險管理、采購及外包管理、溝通管理、人力資源管理、安全與保密管理等12個專業(yè)知識領(lǐng)域，企業(yè)推行目標成本管理，就是要以目標成本管理工具為主線，將涉及的各業(yè)務(wù)和知識領(lǐng)域內(nèi)容有機的結(jié)合起來，進行全過程的目標成本管理。

（一）縱向價值鏈分析

首先，確認行業(yè)價值鏈，發(fā)現(xiàn)企業(yè)在整個行業(yè)中的位置，并把成本、收入和資產(chǎn)分配給價值作業(yè)。行業(yè)價值鏈是指某一行業(yè)中從最初原材料到最終產(chǎn)品到達消費者手中直至產(chǎn)品報廢為止的整個過程。競爭優(yōu)勢來源即行業(yè)壟斷優(yōu)勢來自價值鏈戰(zhàn)略環(huán)節(jié)的壟斷優(yōu)勢；非戰(zhàn)略性作業(yè)通過合同的方式外包，利用市場以降低成本、增加靈活性。

第二，開展供應(yīng)商價值鏈分析。以往供應(yīng)商選擇范圍有限，多數(shù)為從科研階段確立的單一供應(yīng)商，缺乏價格比較，缺乏對質(zhì)量責任的追究。軍工企業(yè)要擴大供應(yīng)商選擇范圍、改進部分供應(yīng)商壟斷態(tài)勢， 將有能力承擔任務(wù)的單位納入選擇范圍，不僅考查供方實力，重點對價格進行橫向?qū)Ρ确治觯瑢①|(zhì)量因素納入合同范圍，拋棄不合格供應(yīng)商以保證產(chǎn)品質(zhì)量，建立價格、質(zhì)量數(shù)據(jù)庫，促進型號成本水平的降低，促進研制質(zhì)量和進度的整體提升；商洽從科研到生產(chǎn)階段的價格，增加成本競爭優(yōu)勢。另外，準確定位自身核心能力，外包非核心業(yè)務(wù)。

第三，開展客戶價值鏈分析。軍品項目主要客戶為國家、上級部門，企業(yè)應(yīng)全面研究和滿足客戶需求，提高與客戶的商務(wù)談判能力，穩(wěn)定此部分市場；對于外貿(mào)產(chǎn)品，有所選擇，要放棄與發(fā)展主業(yè)不一致的顧客，要更注重成本優(yōu)勢的構(gòu)建，在市場競爭中獲勝。

（二）內(nèi)部價值鏈分析

在產(chǎn)業(yè)吸引力的縱向價值鏈分析的基礎(chǔ)上， 企業(yè)要深入研究如何通過內(nèi)部價值鏈分析取得競爭優(yōu)勢。從企業(yè)內(nèi)部價值鏈的角度，弄清楚企業(yè)價值產(chǎn)生的環(huán)節(jié)，找出統(tǒng)馭每個價值量作業(yè)的成本動因。分析不創(chuàng)造價值或浪費價值的價值鏈作業(yè)，分析企業(yè)成本管理的重點在價值鏈的研發(fā)設(shè)計、采購供應(yīng)、訂單處理、生產(chǎn)制造、物流倉儲、終端銷售、售后服務(wù)環(huán)節(jié)的哪些環(huán)節(jié)。競爭優(yōu)勢來自于一個企業(yè)在以上過程中所進行的許多相互聯(lián)系的活動（或作業(yè)）。

內(nèi)部價值鏈相關(guān)成本包括設(shè)計成本、生產(chǎn)成本。產(chǎn)品質(zhì)量和產(chǎn)品成本均是設(shè)計出來的。將設(shè)計部門與成本關(guān)聯(lián)，避免設(shè)計余度、生產(chǎn)過程中的更改造成的巨大浪費，建立航天型號方案設(shè)計經(jīng)濟可行性分析和評審制度， 目標成本管理要提前到型號設(shè)計階段。要建立費用設(shè)計和考核制度。生產(chǎn)成本包括材料費、工時費、專用費，材料費要開展質(zhì)量、價格和存量管理，改進工藝條件、開展技術(shù)革新；工時費要進行產(chǎn)品實做工時科學管理、合理控制單位費用水平；專用費要明晰管理和核算。

成本90%以上取決于設(shè)計，而經(jīng)驗表明，產(chǎn)品主要費用占全階段成本的典型比例：研制、生產(chǎn)、使用與保障費用分別為10%、30%、60%。產(chǎn)品設(shè)計對后期費用支出起著至關(guān)重要的作用，在可行性論證和方案設(shè)計階段進行成本設(shè)計以控制成本是產(chǎn)品成本控制的關(guān)鍵。產(chǎn)品壽命周期各階段成本變化如圖1所示。抓住在研發(fā)階段進行成本設(shè)計和控制這個關(guān)鍵即最有效、最簡單。通常，設(shè)計階段成本管理薄弱且動力不強，成本設(shè)計的有效性需要加強，項目成本管理需重視設(shè)計、技術(shù)工作，包括項目技術(shù)方案的更改，注重型號技術(shù)的延續(xù)性。

（三）橫向價值鏈分析

從競爭對手價值鏈的角度，對比企業(yè)的價值鏈，看企業(yè)的優(yōu)勢劣勢在哪里？是否存在取勝機會？確定是通過比競爭對手更好的控制成本動因，還是通過重新配置價值鏈以創(chuàng)造可持續(xù)性競爭優(yōu)勢。

企業(yè)競爭優(yōu)勢的取得主要基于低成本戰(zhàn)略和差別化戰(zhàn)略，低成本戰(zhàn)略競爭優(yōu)勢納入企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析，此部分側(cè)重于企業(yè)產(chǎn)品之間的差別化分析。可分為產(chǎn)品內(nèi)部差別（產(chǎn)品設(shè)計、加工制造工藝等環(huán)節(jié)形成的本質(zhì)差別）、外部差別（產(chǎn)品數(shù)量、價格、服務(wù)等）。通過分析自身和競爭對手情況，識別差異性，改善和利用差異性。

在以上價值鏈分析基礎(chǔ)上，確定產(chǎn)品主要技術(shù)指標及目標成本，并應(yīng)用價值工程的技術(shù)方法開展產(chǎn)品設(shè)計成本控制。目標成本法是企業(yè)以市價和顧客為導向，從新產(chǎn)品的基本構(gòu)想成型至生產(chǎn)開始階段，設(shè)定符合顧客需求的品質(zhì)、價格、信賴性及交貨期等目標，并透過從上流到下流的所有過程，試圖同時達到為降低成本及確保綜合利潤為目標而實行的各種管理活動。

產(chǎn)品目標成本要求進行產(chǎn)品成本設(shè)計。在戰(zhàn)略成本管理思維的指導下，成本管理的陣線必須前移，從傳統(tǒng)的成本節(jié)省轉(zhuǎn)向成本避免，立足于預防的前沿階段。而利潤提高的一個重大機會在于對產(chǎn)品的設(shè)計，平衡技術(shù)人員追求先進性的沖動。在方案階段（F），基于企業(yè)戰(zhàn)略，開展軍工項目的成本設(shè)計工作、測算及分解落實目標成本，進行項目全生命周期各階段階梯型價格策劃及管理。目標成本管理貫穿項目生命周期大部分階段，設(shè)計階段決定目標成本，控制在試樣及以后階段，根據(jù)項目情況進行動態(tài)調(diào)整，相互交錯交織。樹立設(shè)計決定成本意識、推行精細化設(shè)計成本控制。

價值工程法是通過零件的價值系數(shù)，確定改進工作的重點與方向。

根據(jù)價值工程原理（即：V=F/C，其中V表示產(chǎn)品的價值系數(shù)，F(xiàn)表示產(chǎn)品的功能系數(shù)，C表示產(chǎn)品的成本系數(shù)），產(chǎn)品的競爭力表現(xiàn)在產(chǎn)品的成本優(yōu)勢、差異化優(yōu)勢以及核心技術(shù)等方面。產(chǎn)品在市場中的勝敗，不僅取決于產(chǎn)品的技術(shù)素質(zhì)，而且要取決于成本狀況，產(chǎn)品在市場中的競爭必須要做到成本和指標兩者的統(tǒng)一。

價值系數(shù)有三種情況：

V≈1，表明功能的實現(xiàn)成本與最低成本相近，功能不必改進。

V<1，表明功能的現(xiàn)實成本比最低成本高，功能應(yīng)列為改進對象。選擇時還應(yīng)參考成本降低期望值（C-F），期望值大的應(yīng)優(yōu)先改進。

V>1，表明功能實現(xiàn)成本比最低成本還低。如果功能已達到用戶的要求，可不必改進；達不到，則應(yīng)選為改進的對象，可適當提高成本以提高功能。

軍工產(chǎn)品裝備市場競爭日趨激烈。企業(yè)的競爭力最終體現(xiàn)在產(chǎn)品的競爭力。成本優(yōu)勢和技術(shù)優(yōu)勢成為核心競爭力的重要方面，要從管理方式和科研生產(chǎn)流程中挖掘成本優(yōu)勢、獲取更多效益。技術(shù)領(lǐng)先、低成本、擴大市場份額是企業(yè)提升核心競爭力、實現(xiàn)價值和利潤最大化的根本戰(zhàn)略途徑。

論證階段（L）估算產(chǎn)品成本和目標價格，方案階段（F）開展成本設(shè)計、進行目標成本分解落實，進行各階段階梯型價格策劃及管理，開展各階段動態(tài)目標成本管理，如圖2所示。

根據(jù)產(chǎn)品實現(xiàn)策劃控制程序，結(jié)合財政部、中央軍委科研經(jīng)費管理、價格管理相關(guān)要求及目標成本管理相關(guān)理論和方法，策劃成本管理方案，明確項目成本對象為管控對象。管控邊界從項目論證、設(shè)計開始，到項目啟動批生產(chǎn)為止。

全階段動態(tài)的目標成本管理，即對方案階段（F）、工程研制——初樣階段（C）、工程研制——試樣階段（S）、定型階段（D）、批生產(chǎn)階段（P）五個階段，結(jié)合目標采購價格、研制及生產(chǎn)各階段具體情況，在方案階段（F）確定各階段目標成本，在工程研制——初樣階段（C）、工程研制——試樣階段（S）、定型階段（D）和批生產(chǎn)階段（P）實施不同階段的目標成本管理，促進軍工項目獲取競爭優(yōu)勢，實現(xiàn)項目交付和企業(yè)效益雙贏。以上各階段的目標成本，以研制任務(wù)書的目標采購價格為基礎(chǔ)，確定結(jié)合企業(yè)實際、排除各種“浪費”應(yīng)達到或者應(yīng)發(fā)生的成本，可采用產(chǎn)品標準成本及項目成本管理的相關(guān)技術(shù)具體開展。

方案階段（F）開展成本設(shè)計、測算目標成本基準，進行各階段階梯型成本的策劃、分解落實及管理。

1.企業(yè)項目成本具體管理機構(gòu)（例如項目管理委員會辦公室）根據(jù)主管部門批復的目標采購價格，扣除相應(yīng)比例利潤后確定目標成本基數(shù)。

2.以目標成本基數(shù)為基礎(chǔ)，考慮研發(fā)各階段廢品損失、配套廠家的研發(fā)費用無補償來源等，以及定型及批產(chǎn)階段熟練程度的提高、供應(yīng)鏈的管控等，按照經(jīng)驗比例分階段確定工程研制——初樣階段（C）、工程研制——試樣階段（S）、定型階段（D）、批生產(chǎn)階段（P）的目標成本。

3.各階段分解落實、嚴控目標成本。在綜合考慮各組件的功能復雜度、技術(shù)難度的基礎(chǔ)上，參考歷史數(shù)據(jù)，合理評估單臺成本及各組件的單臺成本，編制產(chǎn)品成本分解結(jié)構(gòu)；將目標成本分解至各組件，各功能組件承接成本目標；利用價值工程等手段開展方案設(shè)計，確定產(chǎn)品用料、消耗定額、供應(yīng)商及實現(xiàn)途徑等，循環(huán)迭代，直至滿足成本目標，最終形成各功能組件成本目標設(shè)計方案。具體落實到產(chǎn)品各艙段及各部門，包括外購外協(xié)、工時、及專項費用。

4.落實成本設(shè)計，與現(xiàn)狀相比，提前在方案階段（F）即確定目標成本基準，分解落實控制，倒逼設(shè)計綜合考慮技術(shù)與成本，嚴控新品成本。

5.考慮到工程研制——初樣階段（C）要出具原理樣機，變更多，降本比例為10%；考慮到工程研制——試樣階段（S）各項技術(shù)條件已較穩(wěn)定成熟，無大的設(shè)計更改，降本比例較大為20%。

6.目標成本方案設(shè)計與實現(xiàn)途徑。包括研制和生產(chǎn)兩個階段。

研制過程：產(chǎn)品目標成本實現(xiàn)方案設(shè)計分為以下兩個階段：

第一：研發(fā)總體部門在制定研制任務(wù)書時，承接項目管理部門制定的目標成本管控方案，將目標成本作為經(jīng)濟性指標納入產(chǎn)品研制指標體系，并落實到各功能組件研制任務(wù)書中。

第二：各功能組件根據(jù)研制任務(wù)書（含目標成本要求）開展組件產(chǎn)品的目標成本設(shè)計，形成各功能組件目標成本設(shè)計方案，并作為各階段科研預算編制的依據(jù)。在各階段結(jié)束后，各功能組件根據(jù)目標成本達成情況編寫完成《XX組件X階段目標成本總結(jié)分析報告》，項目管理部門負責編制完成《XX產(chǎn)品XX階段目標成本分析報告》。

生產(chǎn)過程：從工程研制——初樣階段（C）設(shè)計BOM開始，采用目標成本與標準成本相結(jié)合方式，開展成本管控。

對于大型、復雜系統(tǒng)，產(chǎn)品各階段的具體研制內(nèi)容、成熟度、工程化實現(xiàn)程度等相差較大，準確測算各階段可實現(xiàn)目標成本與目標成本基準之間的比例關(guān)系較困難。為了相對合理確定各階段的可實現(xiàn)目標成本，本文統(tǒng)計了某復雜裝備多型產(chǎn)品的歷史成本數(shù)據(jù)，在排除非正常因素對成本數(shù)據(jù)影響的情況下，通過專家評估法初步確定了各階段目標成本與目標成本基準之間的比例系數(shù)，見表2。受行業(yè)特點、企業(yè)綜合研發(fā)水平和產(chǎn)品固有屬性不同等因素影響，產(chǎn)品研發(fā)各階段可實現(xiàn)的目標成本與目標成本基準的比例系數(shù)不盡相同。

2019年新出臺的軍品定價議價規(guī)則對目標價格管理提出了新的要求，要求企業(yè)針對項目各階段成本管理的特點，從明確方案階段即開展成本設(shè)計、進行目標成本分解落實，進行各階段階梯型價格策劃及管理。應(yīng)用動態(tài)目標成本管理從源頭進行多項目成本策劃，有助于企業(yè)提高資源統(tǒng)籌配置效率，對項目各階段實施有重點的成本管理策略，通過主動降低成本應(yīng)對價格管理政策變化。

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（審稿：張功富 編輯：董璐）