艾文國(guó) 李紅光 楊永莉

【摘 要】 在ERP（E：企業(yè)，R：資源，P：計(jì)劃）三維流程模型的基礎(chǔ)上，結(jié)合計(jì)劃、控制對(duì)于全面預(yù)算管理和ERP的同等重要性以及全面預(yù)算管理和ERP在業(yè)務(wù)流、信息流和資金流方面的一致性，利用內(nèi)部會(huì)計(jì)控制理論和方法，以核心制造業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制為研究對(duì)象，提出了基于ERP和全面預(yù)算管理內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的三個(gè)層面方法，為實(shí)施了ERP和全面預(yù)算管理的企業(yè)提供參考。

【關(guān)鍵詞】 ERP； 全面預(yù)算管理； 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制

一、引言

ERP的發(fā)展已有將近20年的時(shí)間，自美國(guó)Gartner Group公司第一次提出ERP的概念，ERP就成為了為企業(yè)提供決策、計(jì)劃、控制和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)估的全方位、系統(tǒng)化的管理平臺(tái)。之后系統(tǒng)觀的ERP概念研究也指出ERP是面向供應(yīng)鏈管理的并且集合企業(yè)內(nèi)部所有資源進(jìn)行有效計(jì)劃與控制的集成化的管理信息系統(tǒng)。由此可以看出，計(jì)劃和控制是ERP的重中之重，而經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的考核評(píng)估也是在對(duì)計(jì)劃的監(jiān)督和控制的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，控制又建立在計(jì)劃的基礎(chǔ)上，所以，計(jì)劃就成了ERP實(shí)施成功與否的關(guān)鍵出發(fā)點(diǎn)。全面預(yù)算管理是一個(gè)由預(yù)算規(guī)劃、編制、執(zhí)行、控制、分析所組成的管理過程，是一個(gè)以標(biāo)準(zhǔn)化為基礎(chǔ)的戰(zhàn)略目標(biāo)管理。全面預(yù)算管理同樣是由計(jì)劃開始，控制同樣是其中一個(gè)非常重要的過程。同時(shí)，在業(yè)務(wù)流、信息流、資金流方面，ERP和全面預(yù)算管理也存在可以整合之處。然而，由于ERP系統(tǒng)業(yè)務(wù)處理的瞬時(shí)性以及全面預(yù)算管理計(jì)劃的不可變性，財(cái)務(wù)計(jì)劃的執(zhí)行和控制就比較困難，如何在ERP和全面預(yù)算管理的基礎(chǔ)上進(jìn)行有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，是本文研究的重點(diǎn)。

二、ERP的“三維”模型

從系統(tǒng)觀的ERP概念可以看出：供應(yīng)鏈、資源和計(jì)劃是ERP的三大主要要素，而企業(yè)是供應(yīng)鏈的最小單元，因此可以用企業(yè)代替供應(yīng)鏈。而ERP系統(tǒng)就是在企業(yè)的基礎(chǔ)上，將所有資源進(jìn)行有效的計(jì)劃與控制的集成化的管理信息系統(tǒng)。所以，在ERP中，E（企業(yè)）、R（資源）和P（計(jì)劃）是三個(gè)相互交織而又具有獨(dú)立意義的維度。從這三個(gè)維度建立的ERP系統(tǒng)的“三維”流程模型如圖1所示。

對(duì)E（企業(yè)）、R（資源）、P（計(jì)劃）三個(gè)維度的分析如下。

第一，E（企業(yè)）維強(qiáng)調(diào)ERP系統(tǒng)是以一條經(jīng)營(yíng)過程中的相互關(guān)聯(lián)的各方，如供應(yīng)商、制造企業(yè)、分銷網(wǎng)絡(luò)等集合而成的供應(yīng)鏈為載體。ERP系統(tǒng)以核心制造企業(yè)為軸心，把供應(yīng)鏈上、下游的協(xié)作伙伴看成是企業(yè)資源的一部分，通過信息的快速共享和有效傳遞，對(duì)供應(yīng)鏈上的所有環(huán)節(jié)實(shí)施有效整合，從而實(shí)現(xiàn)同步工程和敏捷制造，最終提高企業(yè)對(duì)市場(chǎng)動(dòng)態(tài)變化的響應(yīng)速度。

第二，R（資源）維突出ERP系統(tǒng)管理的對(duì)象是供應(yīng)鏈上現(xiàn)有的資源。ERP系統(tǒng)通過數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)的統(tǒng)一，實(shí)現(xiàn)信息在供應(yīng)鏈上企業(yè)間及企業(yè)各個(gè)不同部門間的迅速傳遞和實(shí)時(shí)聯(lián)機(jī)處理，達(dá)到對(duì)業(yè)務(wù)流、資金流和信息流的一體化集成，保證業(yè)務(wù)流、資金流與信息流在供應(yīng)鏈上和核心制造企業(yè)內(nèi)部流程之間的同步記錄、同步傳遞和數(shù)據(jù)一致性，并為合理調(diào)配、控制、利用供應(yīng)鏈上資源提供保障，從而實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈上企業(yè)資源管理的全面高效率。

第三，P（計(jì)劃）維是ERP系統(tǒng)的核心維，也是ERP系統(tǒng)進(jìn)行資源管理和實(shí)施內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)和目標(biāo)。在整個(gè)供應(yīng)鏈上，核心制造企業(yè)通過業(yè)務(wù)計(jì)劃實(shí)現(xiàn)與供應(yīng)商和經(jīng)銷商在信息流上的同步共享，又以與業(yè)務(wù)計(jì)劃同步實(shí)時(shí)生成的資源計(jì)劃對(duì)制造企業(yè)的資源進(jìn)行管理和控制，并實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)流與資金流的傳導(dǎo)；它體現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化的管理理念和事先計(jì)劃與事前控制的思想，即在ERP系統(tǒng)中，企業(yè)必須把計(jì)劃作為最重要的標(biāo)準(zhǔn)來對(duì)企業(yè)的資源進(jìn)行有效控制，沒有計(jì)劃就不能動(dòng)用企業(yè)的任何資源。

綜上，在ERP系統(tǒng)的“三維”模型流程圖中載體是供應(yīng)鏈，軸心是核心制造企業(yè)，主線是信息在供應(yīng)鏈上實(shí)時(shí)有效的傳遞，主要通道是計(jì)劃，關(guān)鍵是對(duì)供應(yīng)鏈上資源進(jìn)行合理共享與利用，目的是實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈上企業(yè)的總體價(jià)值最大化。可以說，ERP系統(tǒng)產(chǎn)生的源頭是供應(yīng)鏈管理，而管理的高級(jí)階段就是對(duì)供應(yīng)鏈中每一個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)有效控制。

三、基于ERP的全面預(yù)算管理體系

（一）全面預(yù)算管理體系

全面預(yù)算管理是一個(gè)由預(yù)算規(guī)劃、編制、執(zhí)行、控制、分析所組成的管理過程，是一個(gè)將業(yè)務(wù)流、信息流、人力資源流與資金流整合于一體并進(jìn)行優(yōu)化的管理系統(tǒng)，是一個(gè)以標(biāo)準(zhǔn)化為基礎(chǔ)的戰(zhàn)略目標(biāo)管理。以核心制造業(yè)為模板，全面預(yù)算管理的具體流程如圖2所示。

第一，確定年度經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。此時(shí)確定的目標(biāo)應(yīng)該是企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的一部分，包括具體的市場(chǎng)份額、財(cái)務(wù)目標(biāo)和產(chǎn)品目標(biāo)，在此只研究財(cái)務(wù)目標(biāo)。財(cái)務(wù)目標(biāo)的確定應(yīng)在以前多個(gè)（通常是三個(gè)）年度的基礎(chǔ)上，根據(jù)企業(yè)目前所擁有和未來可能獲得的資源確定的。此財(cái)務(wù)目標(biāo)的確立，應(yīng)以服務(wù)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)為前提，以可實(shí)現(xiàn)性為必要條件，應(yīng)由財(cái)務(wù)部門提交董事會(huì)討論，最終表決產(chǎn)生。

第二，成立預(yù)算小組。此預(yù)算任務(wù)就是一個(gè)項(xiàng)目，具體的管理就是項(xiàng)目管理。此時(shí)要成立一個(gè)項(xiàng)目小組，就是預(yù)算委員會(huì)或預(yù)算小組。預(yù)算委員會(huì)的成員組成問題對(duì)預(yù)算編制起著至關(guān)重要的作用。預(yù)算委員會(huì)必須由總經(jīng)理或者監(jiān)事會(huì)成員任主要項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，各個(gè)部門（如財(cái)務(wù)部、采購(gòu)部、營(yíng)銷部、人力資源部等）的負(fù)責(zé)人必須參與。同時(shí)，在編制預(yù)算的時(shí)候，要全員參與，這也是全面預(yù)算的真正內(nèi)涵，各個(gè)部門之間要有良好的溝通，任何一個(gè)部門目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)都要考慮到相關(guān)部門的作用，同時(shí)在公司總戰(zhàn)略目標(biāo)的指引下完成預(yù)算編制。

第三，具體預(yù)算編制。其編制過程與實(shí)施ERP的企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流、資金流和信息流的傳遞過程很相似，ERP是從銷售計(jì)劃做起，然后是生產(chǎn)計(jì)劃、物料計(jì)劃和采購(gòu)計(jì)劃。而全面財(cái)務(wù)預(yù)算編制的方法在實(shí)際運(yùn)用中主要有兩種：以銷定產(chǎn)和以產(chǎn)定銷。結(jié)合目前以消費(fèi)者為導(dǎo)向的市場(chǎng)供給與需求，以銷定產(chǎn)的預(yù)算編制方法使用最為普遍，而以銷定產(chǎn)的預(yù)算編制方法和上述ERP內(nèi)部企業(yè)流程基本吻合，這就為ERP和全面預(yù)算的整合提供了實(shí)際運(yùn)用中的支持。和ERP計(jì)劃類似，具體預(yù)算的編制如下：

（1）編制銷售收入預(yù)算。在以前年度的基礎(chǔ)上，采用零基預(yù)算和增量預(yù)算的方法進(jìn)行編制，同時(shí)必須考慮企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)中對(duì)于本年度銷售收入的實(shí)現(xiàn)要求。

（2）編制生產(chǎn)預(yù)算。采用以銷定產(chǎn)的預(yù)算編制方法，在以上銷售收入預(yù)算編制完成的基礎(chǔ)上，編制生產(chǎn)預(yù)算。在編制生產(chǎn)預(yù)算的同時(shí)要和銷售部門做好溝通，及時(shí)協(xié)調(diào)出現(xiàn)預(yù)算完成困難的地方，及時(shí)解決。

（3）編制料、工、費(fèi)預(yù)算。料、工、費(fèi)的預(yù)算以生產(chǎn)預(yù)算作為藍(lán)本，同時(shí)考慮下年度的通貨膨脹預(yù)期、供應(yīng)商狀況以及員工工資增長(zhǎng)幅度。

（4）編制應(yīng)收、應(yīng)付賬款預(yù)算。在銷售收入預(yù)算、材料采購(gòu)預(yù)算的基礎(chǔ)上編制。此預(yù)算要有靈活的收賬和付賬政策，在保持資金回流順暢的同時(shí)，還要盡可能拖延應(yīng)付賬款給付時(shí)間，從而降低資金占有成本。

（5）管理費(fèi)用預(yù)算。管理費(fèi)用預(yù)算不僅僅是管理部門的預(yù)算，在以上預(yù)算編制完成的情況下，管理部門要根據(jù)以上預(yù)算預(yù)計(jì)要做多少輔助工作，要有多少管理費(fèi)用發(fā)生。

（6）投資籌資預(yù)算。在所有預(yù)算編制完成的情況下，財(cái)務(wù)部門可以得出下一年度有多少資金收付，進(jìn)而對(duì)如何以最低成本籌措資金，以最高收益率得到收益進(jìn)行預(yù)算編制。

第四，審批。這個(gè)環(huán)節(jié)至關(guān)重要。是將各部門的預(yù)算整合在一起，查漏補(bǔ)缺的最后過程，要認(rèn)真對(duì)待。在以上預(yù)算的基礎(chǔ)上，完成三大報(bào)表的編制，然后和公司的總體財(cái)務(wù)目標(biāo)對(duì)比，查漏補(bǔ)缺，直至和財(cái)務(wù)目標(biāo)的溫和度最大，方可下發(fā)預(yù)算執(zhí)行。

從上面典型預(yù)算編制過程可以看出，預(yù)算編制是環(huán)環(huán)相扣的，這本身提供了一種內(nèi)控的先天環(huán)境。

預(yù)算的執(zhí)行，需要有預(yù)算委員會(huì)的監(jiān)督和考核，這也是全面預(yù)算管理圓滿完成的有力保障。

（二）基于ERP的全面預(yù)算管理

ERP和全面預(yù)算管理的整合研究由來已久，羅小明（2010）在其論文中從ERP和全面預(yù)算管理在計(jì)劃和控制的統(tǒng)一性、技術(shù)上和經(jīng)濟(jì)上的可行性論述了這種整合的可實(shí)現(xiàn)性。本文在以上分析的基礎(chǔ)上，提出ERP與全面預(yù)算管理的整合模式如圖3所示。

需要指出的是，ERP與全面預(yù)算管理的整合并不是簡(jiǎn)單的糅合，而是體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

第一，計(jì)劃與控制的統(tǒng)一性。ERP和全面預(yù)算管理都強(qiáng)調(diào)計(jì)劃的重要性，以計(jì)劃為整個(gè)過程的出發(fā)點(diǎn)，同時(shí)在計(jì)劃的基礎(chǔ)上實(shí)施控制，保證計(jì)劃的完成。

第二，計(jì)劃流程的吻合。ERP在企業(yè)內(nèi)部從銷售計(jì)劃到采購(gòu)計(jì)劃和全面預(yù)算管理的預(yù)算編制流程的主要流程吻合，而全面預(yù)算管理的管理費(fèi)用和投資籌資預(yù)算等又和ERP的附屬流程計(jì)劃（如人力資源計(jì)劃、設(shè)備計(jì)劃等）吻合。這種流程的吻合性保證了兩者在流程上整合的可能性。

四、基于ERP和全面預(yù)算管理的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制

許道林（2008）將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制分為兩個(gè)層面：會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作層面和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)層面。本文在此基礎(chǔ)上，同時(shí)結(jié)合ERP和全面預(yù)算管理的特殊性，將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制分為三個(gè)層面：會(huì)計(jì)基礎(chǔ)層面控制、事前控制和事中控制。

（一）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)層面控制

除了根據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)、制度和準(zhǔn)則建立的會(huì)計(jì)核算制度，會(huì)計(jì)報(bào)表的編制、會(huì)計(jì)檔案保管的要求等基礎(chǔ)工作外，由于ERP系統(tǒng)的特殊性和全面預(yù)算管理的要求，在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)層面的控制還要做到以下幾點(diǎn)：1.賬號(hào)密碼的管理。由于ERP系統(tǒng)對(duì)于不同的操作人員賦予了不同的權(quán)限，不同的權(quán)限又可以對(duì)不同層次的業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，因此做好賬號(hào)密碼的管理工作對(duì)于分清權(quán)責(zé)十分重要，這和手工條件下不相容職務(wù)管控的思想相一致。同時(shí)，由于網(wǎng)絡(luò)的安全性問題，企業(yè)ERP系統(tǒng)多采用局域網(wǎng)絡(luò)，所以建議各操作人員定期更換密碼，切實(shí)保障賬號(hào)安全；2.盡量采用扁平式組織結(jié)構(gòu)。這主要體現(xiàn)在全面預(yù)算過程中，預(yù)算編制完成之后，預(yù)算指標(biāo)下達(dá)問題是執(zhí)行好預(yù)算的重要前提，過于冗長(zhǎng)的組織結(jié)構(gòu)會(huì)導(dǎo)致信息傳達(dá)不順暢，從而給預(yù)算執(zhí)行帶來不必要的阻礙，建議企業(yè)采用盡量扁平式組織結(jié)構(gòu)。至于集權(quán)還是分權(quán)，視企業(yè)文化而定；3.各部門要積極配合會(huì)計(jì)預(yù)算工作，這是做好全面預(yù)算管理的前提，也是全面實(shí)施ERP的必需條件。

（二）事前控制

事前控制也就是計(jì)劃中的控制，主要體現(xiàn)在全面預(yù)算管理中，從上述全面預(yù)算管理的具體流程來看，各個(gè)預(yù)算之間是環(huán)環(huán)相扣的，這種集成化控制環(huán)境給企業(yè)節(jié)省了用于后續(xù)控制的大量資源；另一方面，專用型的ERP系統(tǒng)是在通用ERP系統(tǒng)的基礎(chǔ)上結(jié)合企業(yè)具體情況而開發(fā)的，在實(shí)施過程中，會(huì)用到企業(yè)往年的數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)試，其過程也是一種事前控制。在經(jīng)過圖3所示的整合后，這兩種事前控制就會(huì)結(jié)合起來，彼此的優(yōu)勢(shì)會(huì)更強(qiáng)，而彼此沒有考慮到的事前控制也會(huì)得到彌補(bǔ)。

這種全面財(cái)務(wù)預(yù)算和ERP系統(tǒng)的融合，可以在結(jié)合市場(chǎng)預(yù)測(cè)的情況下，配合企業(yè)總體目標(biāo)，產(chǎn)生預(yù)算年度經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)指標(biāo)體系。該指標(biāo)體系是實(shí)施控制的前提和基礎(chǔ)。

事前控制的一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)就是所編制預(yù)算的可實(shí)現(xiàn)性，如果預(yù)算編制偏離實(shí)際目標(biāo)過高，那么以后無(wú)論如何努力經(jīng)營(yíng)都是無(wú)法實(shí)現(xiàn)的。所以，在計(jì)劃編制時(shí)一定要在以前年度的基礎(chǔ)上，采取增量預(yù)算與零基預(yù)算相結(jié)合的方法，綜合考慮預(yù)算年度的實(shí)際情況，進(jìn)行編制。

（三）事中控制

事中的控制也就是執(zhí)行中的控制。在完成年度預(yù)算經(jīng)營(yíng)指標(biāo)編制之后，企業(yè)可以基于ERP系統(tǒng)信息技術(shù)的瞬時(shí)性，建立一種預(yù)警機(jī)制：1.當(dāng)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)狀況和ERP系統(tǒng)中存儲(chǔ)的預(yù)算指標(biāo)吻合或者在其允許發(fā)生偏差的范圍內(nèi)時(shí)，視為正常運(yùn)行；2.當(dāng)實(shí)際的運(yùn)營(yíng)情況和ERP系統(tǒng)中存儲(chǔ)的預(yù)算指標(biāo)發(fā)生的偏差超過允許偏差時(shí)，ERP系統(tǒng)就會(huì)發(fā)出警報(bào)，指出所存在的問題，如資產(chǎn)負(fù)債率超過預(yù)算指標(biāo)、管理費(fèi)用超支等，并給出造成該偏差的根本原因，如資產(chǎn)負(fù)債率超過預(yù)算指標(biāo)的原因是權(quán)益下降還是負(fù)債過多，負(fù)債過多的情況下是短期負(fù)債還是長(zhǎng)期負(fù)債過多？如果造成此偏差的根本原因是不可控因素，如市場(chǎng)因素，則調(diào)整ERP預(yù)算指標(biāo)，繼續(xù)下一期的控制；如果是內(nèi)部管理經(jīng)營(yíng)問題導(dǎo)致的，則糾正經(jīng)營(yíng)管理方案，如此進(jìn)行循環(huán)控制。年末，在控制的基礎(chǔ)上根據(jù)偏差進(jìn)行考評(píng)，獎(jiǎng)優(yōu)罰劣，以提高員工的工作積極性。

五、結(jié)論

從系統(tǒng)觀的ERP概念出發(fā)，構(gòu)建了ERP的“三維”模型，并對(duì)三個(gè)維度進(jìn)行了分析，指出控制的關(guān)鍵是P（計(jì)劃）。在闡述全面預(yù)算管理體系的基礎(chǔ)上，給出了ERP與全面預(yù)算管理的整合模式，確定了基于ERP的全面預(yù)算管理流程。根據(jù)確立的ERP和全面預(yù)算管理的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制模式，分別從會(huì)計(jì)基礎(chǔ)層、事前控制和事中控制三個(gè)層面給出了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方法。其主體思想是：首先，按照全面預(yù)算管理的方法，運(yùn)用ERP的計(jì)劃管理功能，制定切實(shí)可行的年度計(jì)劃指標(biāo)體系；其次，依據(jù)該指標(biāo)體系實(shí)施內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，在產(chǎn)生較大偏差的情況下，利用ERP的計(jì)劃管理系統(tǒng)，快速重新修訂年度計(jì)劃指標(biāo)體系，并依此改進(jìn)控制；最后，通過ERP系統(tǒng)對(duì)年度計(jì)劃指標(biāo)數(shù)和實(shí)際發(fā)生數(shù)進(jìn)行分析，并依此進(jìn)行合理考評(píng)。

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