○李學(xué)斌

（重慶市沙坪壩區(qū)國土資源管理分局 重慶 400038）

隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)環(huán)境變得日趨發(fā)雜，從而使得企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)也越發(fā)復(fù)雜，企業(yè)面臨的不確定性因素和潛在的風(fēng)險(xiǎn)也逐漸增加，需要會(huì)計(jì)人員憑借專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)加以判斷以滿足各方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。因此，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平的高低會(huì)直接影響到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，同時(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度留給職業(yè)判斷的空間也對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提出了更高的要求。

一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的運(yùn)用現(xiàn)狀

1、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的運(yùn)用

（1）在會(huì)計(jì)政策選擇上的運(yùn)用。會(huì)計(jì)人員通過對(duì)準(zhǔn)則及其解釋中的具體規(guī)定來判斷哪些情況下需要職業(yè)判斷并如何判斷。在準(zhǔn)則中需要通過職業(yè)判斷的主要涉及到資產(chǎn)減值、或有事項(xiàng)、收入確認(rèn)、借款費(fèi)用、債務(wù)重組、非貨幣性交易、關(guān)聯(lián)方交易等具體準(zhǔn)則。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第四條、第十一條、第十七條分別對(duì)銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)條件進(jìn)行了規(guī)定。該準(zhǔn)則對(duì)收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的比較原則、注重交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，會(huì)計(jì)人員需更注重交易的實(shí)質(zhì)而不是形式來判斷收入是否可以確認(rèn)。

（2）在會(huì)計(jì)估計(jì)上的運(yùn)用。在會(huì)計(jì)工作中，經(jīng)常對(duì)未來事項(xiàng)是否發(fā)生及發(fā)生時(shí)間和影響予以估計(jì)入賬。其確認(rèn)、計(jì)量的準(zhǔn)確與否很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第四條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。這就需要會(huì)計(jì)人員判斷資產(chǎn)是否發(fā)生了減值。在該準(zhǔn)則的第五條中，只是簡單列舉了一些表明資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象，為判斷資產(chǎn)減值提供了指導(dǎo)性的原則。但如何判斷、以什么為依據(jù)來判斷、還有沒有其他的跡象，都需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。

（3）在會(huì)計(jì)信息披露上的運(yùn)用。為提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，要求對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行充分的披露，而披露事項(xiàng)離不開會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》第九條規(guī)定，企業(yè)無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應(yīng)當(dāng)在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的信息。第十條規(guī)定，企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素。會(huì)計(jì)人員要正確執(zhí)行這一準(zhǔn)則，首先要對(duì)控制、共同控制以及重大影響作一區(qū)分，怎樣根據(jù)形式和實(shí)質(zhì)來判斷關(guān)聯(lián)方關(guān)系，關(guān)聯(lián)方關(guān)系與交易又怎樣根據(jù)重要性原則在報(bào)表的附注中加以披露等等。

（4）在特殊事項(xiàng)上的運(yùn)用。對(duì)于實(shí)務(wù)中碰到的準(zhǔn)則沒有涉及的某些特殊事項(xiàng)，也需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》第四條和第六條，分別規(guī)定企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)報(bào)表；企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)報(bào)表。準(zhǔn)則以列舉的方式，說明了哪些屬于調(diào)整事項(xiàng)，哪些屬于非調(diào)整事項(xiàng)，但企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是錯(cuò)綜復(fù)雜的，不可能涉及所有的調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)，會(huì)計(jì)人員必須對(duì)調(diào)整和非調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行合理的分析和判斷，才能選擇采用相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理方法。

2、運(yùn)用現(xiàn)狀分析

企業(yè)如果能恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，對(duì)于保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性和透明度，為利益相關(guān)者提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，并使社會(huì)資源得到合理的配置具有重要的意義。但是，如果不能恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行職業(yè)判斷，可能會(huì)不能正確反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。在會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)，存在諸多問題，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

（1）會(huì)計(jì)人員缺乏足夠的職業(yè)判斷能力。據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國現(xiàn)有會(huì)計(jì)從業(yè)人員1200多萬人，從學(xué)歷結(jié)構(gòu)上看，呈“金字塔”型。其中：受過高等教育的約占20%，受過中等教育的約占30%，受過初等教育的約占50%。如果會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較低，不能完全具備處理復(fù)雜經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職業(yè)判斷能力，則很難適應(yīng)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)其能力的要求，不能很好地做出滿足相關(guān)性和可靠性要求的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。

（2）職業(yè)判斷成為操縱會(huì)計(jì)信息的手段。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給會(huì)計(jì)工作留下了可選擇空間，比如，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的處理方法由公司自己決定，存在較大的彈性。其基本出發(fā)點(diǎn)是為了使會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息更客觀真實(shí)。但某些公司的會(huì)計(jì)人員和主要負(fù)責(zé)人認(rèn)為政策選擇自由度的擴(kuò)大為企業(yè)肆意操縱會(huì)計(jì)信息帶來了可乘之機(jī)，從而無視企業(yè)現(xiàn)狀，將各種“準(zhǔn)備”的計(jì)提作為粉飾手段，隨意確定準(zhǔn)備的計(jì)提金額。由此使得與運(yùn)用職業(yè)判斷的初衷背道而馳，造成會(huì)計(jì)信息制度性失真。

（3）會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷獨(dú)立性受到約束。會(huì)計(jì)人員與經(jīng)營者同屬企業(yè)管理人員，其根本利益是一致的，而且會(huì)計(jì)人員的工資、待遇等通常由經(jīng)營者決定。在這種情況下，有的會(huì)計(jì)人員盲目地依附企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)，接受領(lǐng)導(dǎo)的看法和態(tài)度，利用職業(yè)判斷空間肆意操縱利潤。并且，若會(huì)計(jì)人員采取不服從的行為，大都只會(huì)帶來成本，不能得到利益，因此會(huì)計(jì)人員在這種壓力下，所報(bào)告的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量就無法得到保證。

二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的影響因素

1、主體因素

主體因素即會(huì)計(jì)人員的自身素質(zhì)。會(huì)計(jì)人員自身素質(zhì)的高低受到專業(yè)知識(shí)、判斷能力及其需求動(dòng)機(jī)的影響，從而影響到會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平的高低和優(yōu)劣。寬泛而扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)和綜合協(xié)調(diào)能力有助于會(huì)計(jì)人員對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)作出適當(dāng)判斷；而會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力又受制于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力和會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水準(zhǔn)兩個(gè)方面，同時(shí)需要和動(dòng)機(jī)等心理因素是會(huì)計(jì)人員進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)部驅(qū)動(dòng)力?；谧晕冶Ｗo(hù)需要與自利動(dòng)機(jī)，會(huì)計(jì)人員為了“趨利避害”，就會(huì)在職業(yè)判斷中迎合管理當(dāng)局不合理要求或者屈從于管理當(dāng)局的壓力，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有失公允也就在所難免了。

2、客體因素

客體因素即經(jīng)常性發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)多樣性和復(fù)雜性的特點(diǎn)，往往直接和間接的影響會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的正確性。越是復(fù)雜和不確定性較高的業(yè)務(wù)越需要高水準(zhǔn)的職業(yè)技能，也可能帶來較大的判斷誤差要指經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和不確定性。復(fù)雜性和不確定性越高，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的要求越高，其誤判的可能性越大，相反復(fù)雜性越低，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的要求越低，其誤判的可能性越少。

3、環(huán)境因素

影響會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的環(huán)境因素主要包括法律環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、市場環(huán)境和企業(yè)環(huán)境四個(gè)方面。有關(guān)法律制度的完善性和可操作性的高低對(duì)會(huì)計(jì)人員判斷的任意性和約束性強(qiáng)弱存在必然聯(lián)系。同時(shí)，會(huì)計(jì)人員處在不同的經(jīng)濟(jì)和市場環(huán)境下，進(jìn)行職業(yè)判斷的依據(jù)是不同的，因而會(huì)計(jì)處理方法的選擇也不同。會(huì)計(jì)人員作為企業(yè)的一員，其運(yùn)用職業(yè)判斷受到企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)、文化環(huán)境等因素的影響。

三、提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力的途徑

1、創(chuàng)造有利于提升職業(yè)判斷能力的監(jiān)管環(huán)境

（1）強(qiáng)化政府外部監(jiān)督。即由國家財(cái)政、審計(jì)、證券監(jiān)管等部門依法加強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)檢查和審計(jì)，尤其是要加強(qiáng)對(duì)準(zhǔn)則、制度執(zhí)行質(zhì)量的監(jiān)督檢查，以約束企業(yè)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為，增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的客觀性和公允性。對(duì)借職業(yè)判斷之名弄虛作假和屢次違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的，必須及時(shí)予以糾正或處理，情節(jié)嚴(yán)重的要給予經(jīng)濟(jì)制裁、行政處罰及至追究其刑事責(zé)任。

（2）發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外部監(jiān)督作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)判斷是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的再判斷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告可以看做是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是否反映了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)發(fā)表的審計(jì)意見。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)公司違反準(zhǔn)則和制度的情況進(jìn)行監(jiān)督，并提出調(diào)整意見，可以對(duì)公司職業(yè)判斷的公允性發(fā)表自己獨(dú)立的意見。發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外部監(jiān)督作用，對(duì)規(guī)范會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，避免公司濫用職業(yè)判斷謀取不正當(dāng)?shù)睦妫哂兄匾淖饔谩?/p>

（3）健全相關(guān)法律制度。健全目前已有的相關(guān)法律制度，完善相關(guān)法律體系，督促會(huì)計(jì)人員能夠在準(zhǔn)則、制度及相關(guān)法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)進(jìn)行選擇、判斷、估計(jì)，從而達(dá)到對(duì)投資者利益的保護(hù)，維護(hù)投資者自己的正當(dāng)權(quán)益，提高企業(yè)在做出可能損害投資者利益的決策時(shí)面臨著被懲罰成本。

2、完善有利于提升會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)部環(huán)境

（1）優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)。加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事對(duì)公司經(jīng)營和財(cái)務(wù)活動(dòng)的監(jiān)督力度，以確保公司如實(shí)編制和披露會(huì)計(jì)信息。健全公司治理結(jié)構(gòu)，強(qiáng)化企業(yè)信息披露的責(zé)任，弱化其運(yùn)用信息的不對(duì)稱牟利的動(dòng)機(jī)，有效地發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)錯(cuò)誤與舞弊，促使會(huì)計(jì)職業(yè)判斷公允；同時(shí)公司治理結(jié)構(gòu)的完善，也有利于經(jīng)營管理，提高其經(jīng)濟(jì)效益，從而減少對(duì)信息披露的畏懼和逃避心理。

（2）建立健全內(nèi)部控制制度。健全的內(nèi)部控制則既有助于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則得以嚴(yán)格執(zhí)行，又能有效防止濫用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。企業(yè)應(yīng)從各自具體環(huán)境出發(fā)，依據(jù)內(nèi)部控制制度建設(shè)的一般規(guī)律，針對(duì)其內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)作中存在的薄弱環(huán)節(jié)或漏洞，建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，以保證會(huì)計(jì)資料的準(zhǔn)確性和可靠性，保證單位內(nèi)部控制逐步完善。

3、培育提升會(huì)計(jì)職業(yè)判斷主體人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)

（1）培育專業(yè)素質(zhì)。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是一種技術(shù)性很強(qiáng)的工作，只有具備較扎實(shí)的知識(shí)和較高的專業(yè)技能才能做好。會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的優(yōu)劣會(huì)直接影響到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，因而他們必須具備一定的專業(yè)知識(shí)和處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的能力，這是提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷執(zhí)行效果的核心條件。會(huì)計(jì)人員如何提高業(yè)務(wù)素質(zhì)，適應(yīng)會(huì)計(jì)工作對(duì)職業(yè)判斷的要求，不斷學(xué)習(xí)是一有效途徑。

（2）強(qiáng)化職業(yè)道德教育。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予會(huì)計(jì)人員的靈活性越大，就越需要有良好的職業(yè)道德。對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行社會(huì)評(píng)價(jià)，增強(qiáng)其榮辱感，進(jìn)行社會(huì)評(píng)價(jià)的基本形式是社會(huì)輿論，它具有特殊的內(nèi)在的威懾性，通過正確的輿論宣傳和導(dǎo)向，可以起到抑惡揚(yáng)善、弘揚(yáng)正氣的作用，并最終促成會(huì)計(jì)人員從他律走向自律。同時(shí)，不能忽視物質(zhì)形式的刺激，會(huì)計(jì)職業(yè)道德的建設(shè)和發(fā)展離不開社會(huì)利益導(dǎo)向和激勵(lì)。在社會(huì)分配格局中提高會(huì)計(jì)人員的經(jīng)濟(jì)報(bào)酬，使其能在社會(huì)中得到充分重視和承認(rèn)，實(shí)際上也是對(duì)會(huì)計(jì)人員在經(jīng)濟(jì)發(fā)展和建設(shè)中的地位和作用的一種肯定和認(rèn)可。

[1]張卉：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究綜述[J].財(cái)會(huì)通訊，2012（3）.

[2]楊家親、許燕：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究[J].會(huì)計(jì)研究，2003（10）.

[3]邱丹、戴蓬軍：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷影響因素分析[J].財(cái)會(huì)通訊，2007（8）.

[4]許燕：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究[M].北京理工大學(xué)出版社，2006.