高兵　張佳麗

摘 要：伴隨著電子商務(wù)的發(fā)展，人們現(xiàn)在的交易方式已從原來(lái)傳統(tǒng)的交易方式變成了網(wǎng)上交易。與此同時(shí)，也影響了會(huì)計(jì)的確認(rèn)問(wèn)題。本文重點(diǎn)分析了關(guān)于虛擬商品的問(wèn)題，包括收入的確認(rèn)問(wèn)題、費(fèi)用的配比問(wèn)題，目的是為了提出一些對(duì)電子商務(wù)的見(jiàn)解。

關(guān)鍵詞：虛擬商品；收入確認(rèn)；成本確認(rèn)

虛擬商品是專指通過(guò)下載或在線等形式使用的數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)，沒(méi)有實(shí)際物體，是無(wú)法在網(wǎng)上發(fā)布時(shí)，選擇物流運(yùn)輸?shù)纳唐罚捎涩F(xiàn)實(shí)中的貨幣或者虛擬中的貨幣交易。虛擬商品主要包括書(shū)籍、新聞、電視節(jié)目、音樂(lè)影像、雜志、金融信息和股票行情、搜索、計(jì)算機(jī)軟件、網(wǎng)絡(luò)中的在線服務(wù)和產(chǎn)品。虛擬商品的銷售與一般類型的傳統(tǒng)商品有明顯的不同，依據(jù)收入與費(fèi)用的配比原則。結(jié)合虛擬產(chǎn)品的來(lái)源，可以將虛擬產(chǎn)品分為外購(gòu)的虛擬產(chǎn)品和自我開(kāi)發(fā)性質(zhì)的虛擬商品。由于這兩種性質(zhì)截然不同，二者面臨的會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題也大相徑庭。

一、在電子商務(wù)條件下的會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題

1.外購(gòu)虛擬產(chǎn)品的會(huì)計(jì)確認(rèn)。（1）外購(gòu)虛擬商品的配比和實(shí)現(xiàn)問(wèn)題。外購(gòu)虛擬產(chǎn)品的銷售的輸入與自制虛擬產(chǎn)品的收入確認(rèn)基本相同，同樣需滿足電子發(fā)票，電子憑證等。除此之外，依據(jù)外購(gòu)虛擬產(chǎn)品的普遍銷售方式，比如音樂(lè)的數(shù)據(jù)下載，應(yīng)等同于現(xiàn)實(shí)中商品的銷售，在買(mǎi)方瀏覽或下載后確認(rèn)為購(gòu)入。外購(gòu)的虛擬商品的再銷售，應(yīng)在考慮了市場(chǎng)預(yù)測(cè)和外購(gòu)金額的收益時(shí)限下，實(shí)現(xiàn)銷售成本與收入的合理配比。與此同時(shí)，需注意虛擬商品的銷售的不可預(yù)測(cè)性。例如，經(jīng)濟(jì)供給等因素，從而涉及到產(chǎn)品重新設(shè)計(jì)的問(wèn)題。

（2）外購(gòu)虛擬商品的收入應(yīng)歸納為銷售商品的收入。此類虛擬產(chǎn)品通過(guò)各種電子平臺(tái)實(shí)現(xiàn)，常見(jiàn)的銷售方式有“網(wǎng)上瀏覽”、“網(wǎng)上下載”等。盡管賣(mài)方保留了商品的所有權(quán)使之可以實(shí)現(xiàn)多次復(fù)制銷售。但是買(mǎi)方在確認(rèn)購(gòu)入商品后，就已經(jīng)擁有了虛擬商品的處置權(quán)和使用權(quán)。例如，對(duì)一筆交易而言，在實(shí)質(zhì)比形式更為重要的前提下，外購(gòu)虛擬產(chǎn)品符合收入的確認(rèn)條件。

2.自我開(kāi)發(fā)性質(zhì)的虛擬商品的確認(rèn)

（1）可以實(shí)現(xiàn)費(fèi)用與收入的配比。以電子商務(wù)為前提條件，對(duì)于自我開(kāi)發(fā)的虛擬商品例如Q幣、軟件等是沒(méi)有庫(kù)存的。與現(xiàn)實(shí)中的傳統(tǒng)生產(chǎn)企業(yè)來(lái)作比較，此類虛擬產(chǎn)品的前期開(kāi)發(fā)研究的過(guò)程所花費(fèi)的費(fèi)用是其生產(chǎn)的成本。但是網(wǎng)站還會(huì)有后期維護(hù)的成本，所以電子商務(wù)的會(huì)計(jì)的成本確認(rèn)需綜合考慮信息維護(hù)和研究開(kāi)發(fā)共同的成本，并評(píng)估在此虛擬商品的受益時(shí)限內(nèi)信息維護(hù)的成本。除此之外，為了適應(yīng)時(shí)代的高速發(fā)展帶來(lái)的不確定性，應(yīng)該不定期或定期對(duì)虛擬商品進(jìn)行價(jià)值的評(píng)估，調(diào)整其受益時(shí)限和凈值以配比收入費(fèi)用。

（2）實(shí)現(xiàn)收入的問(wèn)題。對(duì)于自我開(kāi)發(fā)性質(zhì)的虛擬產(chǎn)品，實(shí)現(xiàn)原則與配比原則依舊是收入的確認(rèn)原則。電子商務(wù)中，虛擬產(chǎn)品的買(mǎi)賣(mài)行為是具有隱藏性的，發(fā)出和收入貨物的時(shí)間的不確定性及模糊性等。在已經(jīng)確認(rèn)了電子商務(wù)的核算對(duì)象的前提下，憑借虛擬產(chǎn)品的銷售方式，可以實(shí)現(xiàn)確認(rèn)收入的問(wèn)題。從當(dāng)今的電子商務(wù)的銷售模式來(lái)看，一般包括“網(wǎng)上瀏覽”、“網(wǎng)上下載”、“網(wǎng)上購(gòu)物”等，而具有自我開(kāi)發(fā)性質(zhì)的虛擬產(chǎn)品一般只有“網(wǎng)上購(gòu)物”“網(wǎng)上買(mǎi)賣(mài)”。以這種模式銷售，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的審核、簽字等環(huán)節(jié)的作用被大大降低?？墒窃谶@種新的環(huán)境下，電子商務(wù)交易的發(fā)生以及完成收到的是電子型的憑證，例如電子發(fā)票、電子發(fā)貨單。所以，交付商品時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)可以根據(jù)簽訂的電子類型的憑證。

二、電子商務(wù)對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)的沖擊

數(shù)據(jù)進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)時(shí)，會(huì)計(jì)應(yīng)確認(rèn)如何進(jìn)行記錄的過(guò)程被稱為會(huì)計(jì)確認(rèn)，即把會(huì)計(jì)事項(xiàng)作為正式的會(huì)計(jì)要素進(jìn)行列入報(bào)表和記錄的過(guò)程，包括初始確認(rèn)和再確認(rèn)兩個(gè)環(huán)節(jié)。本文接下來(lái)要討論的是關(guān)于虛擬產(chǎn)品的初始確認(rèn)問(wèn)題。

1.對(duì)于典型的Q幣，網(wǎng)游裝備等自我開(kāi)發(fā)性質(zhì)的虛擬商品的會(huì)計(jì)確認(rèn)的沖擊。（1）在網(wǎng)絡(luò)上銷售此類商品時(shí)什么時(shí)間確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，銷售產(chǎn)品的確認(rèn)條件須包括以下幾種：（1）企業(yè)已經(jīng)將商品的報(bào)酬和主要風(fēng)險(xiǎn)移交給買(mǎi)家；（2）企業(yè)沒(méi)有對(duì)已出售商品實(shí)施有效控制的權(quán)利，也沒(méi)有保留一切與所有權(quán)有關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)；（3）可以可靠的計(jì)量收入的金額；（4）與之相關(guān)的利益有可能已經(jīng)流入企業(yè)內(nèi)部；（5）相關(guān)的將發(fā)生或已經(jīng)發(fā)生的成本可以確定的計(jì)量。電子商務(wù)環(huán)境下交易的商品的交易不再以契約為基礎(chǔ)，交易的完成時(shí)間具有很大的模糊性。除此之外須注意的是，此類商品具有可再生性，銷售結(jié)束后，虛擬產(chǎn)品可以再生，即使銷售已經(jīng)結(jié)束，企業(yè)仍對(duì)此產(chǎn)品保佑產(chǎn)品的所有權(quán)。因此，無(wú)法嚴(yán)格按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)限定此類商品的收入時(shí)間。

（2）費(fèi)用與收入的配比問(wèn)題。在某一期間后某一對(duì)象所獲得的收入應(yīng)與其所產(chǎn)生的成本費(fèi)用相匹配，這就是配比原則。費(fèi)用歸受益者承擔(dān)，這就是配比原則所基于的受益原則。在電子商務(wù)中，虛擬產(chǎn)品的交易的收益是通過(guò)買(mǎi)家間接后直接通過(guò)電子貨幣進(jìn)行支付的，賣(mài)方在交易完成后，收到電子貨幣。然而，這里的虛擬產(chǎn)品并沒(méi)有與之匹配的成本，而且其研究經(jīng)費(fèi)過(guò)大，而隨后產(chǎn)生的成本很小。支持虛擬商品的網(wǎng)站的成本及信息維護(hù)均是一筆不小的費(fèi)用。并且，技術(shù)的高速發(fā)展是的虛擬商品的收益變得模糊，因此配比這一原則難以實(shí)現(xiàn)。

2.對(duì)于外購(gòu)虛擬產(chǎn)品會(huì)計(jì)確認(rèn)的影響。（1）外購(gòu)的虛擬產(chǎn)品也同樣存在確定收入的時(shí)間問(wèn)題。電子商務(wù)中的交易不再以契約為基礎(chǔ)，交易時(shí)間變得更加模糊。例如在網(wǎng)上下載購(gòu)買(mǎi)電子書(shū)刊，買(mǎi)方只是買(mǎi)下了閱讀數(shù)據(jù)的權(quán)利，通過(guò)網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)的傳輸就可以隨時(shí)瀏覽書(shū)籍。例如電子軟件類產(chǎn)品的銷售，銷售的完成應(yīng)考慮軟件的后續(xù)維護(hù)、軟件的使用情況以及軟件的退換貨等。這些種種因素都給銷售的會(huì)計(jì)確認(rèn)帶來(lái)了很大的不確定性。因?yàn)榫W(wǎng)絡(luò)上的交易變得更加虛擬無(wú)形，導(dǎo)致我們很難實(shí)現(xiàn)商品的銷售確認(rèn)，無(wú)法根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)約束。

（2）外購(gòu)虛擬產(chǎn)品的在線銷售也存在銷售商品的收入和使用費(fèi)收入哪一個(gè)才是收入確認(rèn)的問(wèn)題。舉個(gè)例子來(lái)說(shuō)，在電子商務(wù)中軟件產(chǎn)品的交易，買(mǎi)方通過(guò)電子商務(wù)平臺(tái)購(gòu)買(mǎi)，僅僅是購(gòu)買(mǎi)了產(chǎn)品的使用權(quán)，賣(mài)方仍保留了商品的所有權(quán)，并且只要賣(mài)方認(rèn)為此產(chǎn)品可繼續(xù)銷售，就可以重復(fù)復(fù)制此類產(chǎn)品并將他們銷售出去，因而使是自身收益。由此，我們將此類收益歸為用費(fèi)收收入。然而有些商品諸如電子書(shū)，我們僅僅是購(gòu)買(mǎi)了商品的使用權(quán)，它相當(dāng)于實(shí)物的替代品，所以此類商品的收入又可以規(guī)劃為銷售商品的收入。這樣我們可以得出結(jié)論，虛擬產(chǎn)品這種具有實(shí)物的特點(diǎn)卻沒(méi)有具體事物的形態(tài)的確認(rèn)時(shí)間是不能夠一次確定下來(lái)的，在銷售方面的收入確認(rèn)也要根據(jù)具體的情況來(lái)確定。

三、發(fā)展電子商務(wù)會(huì)計(jì)

從前面的論述可以看出，虛擬商品在人們生活中占得比重越來(lái)越大，虛擬商品的會(huì)計(jì)確認(rèn)也急需一些規(guī)范來(lái)約束，整個(gè)電子商務(wù)環(huán)境下的會(huì)計(jì)也非常需要良好的發(fā)展環(huán)境。

1.進(jìn)一步完善電子商務(wù)的法律。電子商務(wù)的交易中，不僅會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的問(wèn)題，其他方面也在向電子商務(wù)提出挑戰(zhàn)。我國(guó)的相關(guān)部門(mén)應(yīng)該盡快提出與電子商務(wù)相關(guān)的法律，規(guī)范約束電子商務(wù)的一系列活動(dòng)，使之在法律的保護(hù)下進(jìn)行合法的公平交易。除此之外，電子商務(wù)的交易應(yīng)該特別注意電子商務(wù)的交易的環(huán)境安全問(wèn)題，國(guó)家應(yīng)該推出一些對(duì)竊取電子商務(wù)的信息的人一寫(xiě)嚴(yán)厲制裁的法律。

2.創(chuàng)建完整的電子商務(wù)會(huì)計(jì)核算體系。就目前來(lái)說(shuō)，我國(guó)是電子商務(wù)應(yīng)用比制度超前的國(guó)家，管理制度的缺失以及電子商務(wù)技術(shù)和人才的匱乏使得我國(guó)電子商務(wù)這一產(chǎn)業(yè)的發(fā)展造成了一定的制約。由此可知，有關(guān)的相關(guān)國(guó)家的部門(mén)應(yīng)對(duì)銀行電子結(jié)算單、電子貨幣、電子單據(jù)等較為容易被修改的的會(huì)計(jì)資料進(jìn)行統(tǒng)一的管理。除此之外還需建立專門(mén)為電子商務(wù)會(huì)計(jì)制定的法規(guī)準(zhǔn)則，規(guī)范電子商務(wù)下的會(huì)計(jì)核算，使這些行為變得可以依據(jù)明確的制度。

3.創(chuàng)新會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)。隨著電子商務(wù)的發(fā)展，我們的經(jīng)濟(jì)環(huán)境更加的數(shù)字化、無(wú)紙化。這樣的現(xiàn)狀無(wú)疑對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的核算帶來(lái)了巨大的沖擊。這就促使那些通過(guò)電子商務(wù)盈利的企業(yè)需要?jiǎng)?chuàng)新研發(fā)出符合時(shí)代要求、適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。使報(bào)表處理、資金管理、成本管理、財(cái)務(wù)管理等一系列工作均可借助于網(wǎng)絡(luò)來(lái)調(diào)節(jié)工作的統(tǒng)一性。是會(huì)計(jì)信息更加數(shù)字化、多元化。與此同時(shí)，我們?nèi)皂氉⒁獾氖?，網(wǎng)絡(luò)雖然是一個(gè)自由開(kāi)放的平臺(tái)，但他也同樣存在風(fēng)險(xiǎn)。尤其是涉及到會(huì)計(jì)信息安全這一方面。因此，除了我們所需的最基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，我們還需要一些保護(hù)開(kāi)機(jī)信息的措施。

4.提高財(cái)會(huì)人員對(duì)電子商務(wù)的會(huì)計(jì)核算的了解。伴隨著電子商務(wù)的發(fā)展，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算也發(fā)生了巨大的改變。對(duì)于新興事物的涌現(xiàn)，我們不僅僅需要一些條規(guī)來(lái)約束它，更需要有這方面知識(shí)的人來(lái)執(zhí)行以其來(lái)作為保障。因此，企業(yè)需要根據(jù)相關(guān)規(guī)定，增強(qiáng)財(cái)會(huì)人員的自身素質(zhì)，培養(yǎng)他們對(duì)于在電子商務(wù)環(huán)境下的會(huì)計(jì)核算的認(rèn)識(shí)。

四、結(jié)論

虛擬商品在我們的生活中占有越來(lái)越大的比重，虛擬商品具有實(shí)物的特點(diǎn)卻無(wú)形的獨(dú)特特點(diǎn)造成了會(huì)計(jì)確認(rèn)的一系列難題。對(duì)于沒(méi)有明確的電子商務(wù)環(huán)境下會(huì)計(jì)核算制度，我們應(yīng)該如何處理會(huì)計(jì)的成本與收入的確認(rèn)問(wèn)題。希望有關(guān)部門(mén)可以盡快制定有關(guān)電子商務(wù)會(huì)計(jì)的法律制度。

指導(dǎo)老師：高兵

參考文獻(xiàn)：

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作者簡(jiǎn)介：張佳麗（1993.5- ），性別：女，籍貫：遼寧省凌源市，學(xué)校： 大連財(cái)經(jīng)學(xué)院風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制研究中心