李家誠(chéng)

【摘要】行政事業(yè)單位作為承擔(dān)公共管理和社會(huì)服務(wù)職能的重要機(jī)構(gòu)，國(guó)家審計(jì)署為履行監(jiān)管責(zé)任，會(huì)定期對(duì)其進(jìn)行政府審計(jì)工作。隨著《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告管理制度（試行）》文件的頒布與實(shí)施，我國(guó)行政單位內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告正式提上日程。不難發(fā)現(xiàn)，這是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系逐漸完善的表現(xiàn)，在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的基礎(chǔ)上，我們能夠更加清楚地認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制體系目前還存在的不足之處并且制定相應(yīng)的解決措施。

【關(guān)鍵詞】行政事業(yè)單位；內(nèi)部控制；自我評(píng)價(jià)；

評(píng)價(jià)報(bào)告

【中圖分類(lèi)號(hào)】F235.1

一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告框架

隨著客觀條件的持續(xù)變化，行政事業(yè)單位的控制環(huán)境也在發(fā)生相應(yīng)的轉(zhuǎn)變，部門(mén)內(nèi)則需要不斷地評(píng)價(jià)原有體系存在的問(wèn)題，以便在新的循環(huán)中進(jìn)行優(yōu)化管理。將單位管理與內(nèi)部控制緊密結(jié)合，確保內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。本文參考了目前國(guó)內(nèi)行政事業(yè)單位的現(xiàn)狀，著重從報(bào)告主體、報(bào)告內(nèi)容、工作流程、報(bào)告使用4個(gè)方面來(lái)構(gòu)建內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的實(shí)施框架。

（一）報(bào)告主體

內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的主體有著十分重要的作用，在很大程度上決定了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的成敗。報(bào)告主體可分為責(zé)任主體和執(zhí)行主體。其中責(zé)任主體主要是單位負(fù)責(zé)人，也可以是獲得授權(quán)的領(lǐng)導(dǎo)班子，對(duì)本單位建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制承擔(dān)最終責(zé)任。部分行政事業(yè)單位建立了獨(dú)立的內(nèi)審機(jī)構(gòu)，內(nèi)審部門(mén)的一把手可作為評(píng)價(jià)工作小組的主要負(fù)責(zé)人。對(duì)于將內(nèi)審職能賦予財(cái)務(wù)處或者其他部門(mén)的單位，其工作組長(zhǎng)可以?xún)?yōu)先考慮財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，同時(shí)各個(gè)職能處與二級(jí)單位等負(fù)責(zé)人可以作為組成成員，進(jìn)而使得內(nèi)部評(píng)價(jià)工作能夠順利開(kāi)展。不過(guò)需要指出的是，為了使得評(píng)價(jià)過(guò)程更加獨(dú)立，內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)部門(mén)與評(píng)價(jià)人員應(yīng)適當(dāng)分離。內(nèi)控評(píng)價(jià)的監(jiān)督工作主要由審計(jì)和紀(jì)檢監(jiān)察兩個(gè)部門(mén)完成。

（二）報(bào)告內(nèi)容

內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告如果從使用對(duì)象的角度進(jìn)行分類(lèi)，可分為對(duì)內(nèi)與對(duì)外兩個(gè)類(lèi)型。其中對(duì)外報(bào)告一般是每年一次，作為決算報(bào)告的一部分報(bào)送到財(cái)政部門(mén)，整個(gè)報(bào)告匯總了本級(jí)單位和下級(jí)單位內(nèi)部控制建設(shè)工作的成果和發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，其內(nèi)容和格式必須嚴(yán)格參考《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告管理制度（試行）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《管理制度》），充分體現(xiàn)單位內(nèi)部控制存在的主要問(wèn)題和未來(lái)的改進(jìn)計(jì)劃，同時(shí)接受社會(huì)各界的監(jiān)督。對(duì)內(nèi)報(bào)告主要是為了有的放矢更好地開(kāi)展日常管理工作，評(píng)價(jià)內(nèi)容可以更加豐富，格式類(lèi)型也可依據(jù)管理層的需要進(jìn)行改變，報(bào)告的時(shí)間可以是定期也可以不定期抽查。

（三）報(bào)告流程

關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)，其實(shí)施的幾個(gè)主要步驟為：工作方案的設(shè)計(jì)、組建適當(dāng)?shù)墓ぷ餍〗M、對(duì)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行測(cè)試、對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果進(jìn)行匯總、編寫(xiě)評(píng)價(jià)報(bào)告，最后需要對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果進(jìn)行跟蹤反饋。需要指出的是，上述幾個(gè)步驟環(huán)環(huán)相扣、相互銜接、相互作用，構(gòu)成了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的基本工作流程。

（四）報(bào)告使用

行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)于每年預(yù)算截止日之后的一定時(shí)間內(nèi)向財(cái)政部門(mén)報(bào)送其內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。另外，這一自我評(píng)價(jià)報(bào)告還應(yīng)該作為單位重要資料來(lái)進(jìn)行保管。由于《管理制度》中對(duì)內(nèi)控報(bào)告進(jìn)行了強(qiáng)制性披露的規(guī)定，這對(duì)單位領(lǐng)導(dǎo)班子來(lái)說(shuō)，既是挑戰(zhàn)，又是機(jī)遇。挑戰(zhàn)的是：需要對(duì)自己的意識(shí)進(jìn)行及時(shí)的轉(zhuǎn)變，只有意識(shí)正確轉(zhuǎn)變之后才能夠保證管理水平得到提升，同時(shí)增強(qiáng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范能力。帶來(lái)的機(jī)遇是：通過(guò)自我評(píng)價(jià)能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制過(guò)程中的不足之處，有針對(duì)性地提出相應(yīng)的解決措施，這在很大程度上可以視為對(duì)單位內(nèi)部的再次控制，通過(guò)內(nèi)部控制信息披露實(shí)現(xiàn)了對(duì)其有效監(jiān)督。最后，自我評(píng)價(jià)報(bào)告的使用者不僅限于財(cái)政部門(mén)和單位自身，還可能涉及到監(jiān)管部門(mén)、社會(huì)公眾和其他利益相關(guān)者等。

二、現(xiàn)有的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)問(wèn)題

（一）評(píng)價(jià)模式的導(dǎo)向變化引發(fā)的問(wèn)題

在外部評(píng)價(jià)時(shí)，采用的評(píng)價(jià)模式是目標(biāo)導(dǎo)向，認(rèn)為內(nèi)部控制的有效性來(lái)源于對(duì)內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。關(guān)于行政事業(yè)單位，其內(nèi)部控制涉及到以下幾個(gè)方面的內(nèi)容：第一是確保單位運(yùn)營(yíng)與服務(wù)符合法律規(guī)定；第二是保證資產(chǎn)具有足夠的完整性和安全性；第三是確保財(cái)務(wù)信息真實(shí)可靠；第四是保證管理服務(wù)效率達(dá)到一定水準(zhǔn)；最后是和發(fā)展戰(zhàn)略協(xié)調(diào)一致。但是政府審計(jì)時(shí)目標(biāo)導(dǎo)向的關(guān)注點(diǎn)主要集中在外部監(jiān)管者的需求，即財(cái)政預(yù)算是否合規(guī)執(zhí)行、財(cái)政資金是否得到有效使用。這種目標(biāo)導(dǎo)向的評(píng)價(jià)模式不利于單位內(nèi)部發(fā)揮自身管理功能，也無(wú)法有效地實(shí)現(xiàn)單位管理服務(wù)的效率和效果以及單位發(fā)展戰(zhàn)略。本文對(duì)于行政事業(yè)單位的自我控制評(píng)價(jià)采用的是以《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《規(guī)范》）中包含的各個(gè)要素為導(dǎo)向的評(píng)價(jià)模式，使得評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度的合理性以及對(duì)執(zhí)行效果的跟蹤都有據(jù)可依。在評(píng)價(jià)過(guò)程中需要對(duì)行政事業(yè)單位的六大業(yè)務(wù)進(jìn)行流程梳理，同時(shí)大量歸納整理不同職能部門(mén)反饋回來(lái)的建議，針對(duì)潛在的風(fēng)險(xiǎn)做好充足的準(zhǔn)備，這些潛在的風(fēng)險(xiǎn)對(duì)單位的影響程度存在差異，所以盡可能通過(guò)量化的方式來(lái)進(jìn)行分析。大量實(shí)踐表明，假設(shè)在識(shí)別內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候存在困難，那么后續(xù)的方案將沒(méi)有參考價(jià)值可言，也就是說(shuō)，內(nèi)部控制也將變得形式化。因此，評(píng)價(jià)導(dǎo)向的變化使得內(nèi)部審計(jì)的作用凸顯。

（二）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體變更帶來(lái)的障礙

《規(guī)范》中明確指出，在國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)各個(gè)相關(guān)單位履行監(jiān)管職能的時(shí)候首先必須保證對(duì)該單位有一個(gè)充分的認(rèn)識(shí)和了解，需要對(duì)其內(nèi)部控制建立與實(shí)施的有效性進(jìn)行大量測(cè)試，找出其存在的不足之處，同時(shí)提出相應(yīng)的審計(jì)處理措施，實(shí)時(shí)地跟蹤其整改情況。針對(duì)上述情況，在《管理制度》發(fā)布之前，政府審計(jì)的過(guò)程中完成了對(duì)內(nèi)部控制的外部評(píng)價(jià)，隨著《規(guī)范》與《管理制度》的頒布與實(shí)施，意味著內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體開(kāi)始由外向內(nèi)進(jìn)行轉(zhuǎn)換。直至2016年，行政事業(yè)單位還尚未形成規(guī)范的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，因此僅僅依靠巡視、政府審計(jì)等對(duì)單位自身的外部評(píng)價(jià)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能夠滿(mǎn)足單位本身提升管理水平的需求，以及上級(jí)對(duì)下級(jí)單位內(nèi)部控制情況的了解。其次，外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)往往對(duì)單位內(nèi)部的情況沒(méi)有了解詳盡，評(píng)價(jià)結(jié)果可能不夠全面和細(xì)致，如果獎(jiǎng)懲措施不嚴(yán)格執(zhí)行，那么被評(píng)價(jià)單位對(duì)問(wèn)題的整改也將不夠積極和主動(dòng)，通過(guò)查閱近幾年的審計(jì)結(jié)果公告可以發(fā)現(xiàn)，政府審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題經(jīng)常反復(fù)出現(xiàn)，例如“小金庫(kù)”、財(cái)政收支未能一條線(xiàn)等問(wèn)題。最后，本文借鑒的控制自我評(píng)價(jià)法，因?yàn)榻M織性質(zhì)不同，所以國(guó)內(nèi)外的對(duì)此評(píng)價(jià)方法主要是在企業(yè)當(dāng)中進(jìn)行實(shí)踐，在應(yīng)用于行政事業(yè)單位的時(shí)候需要建立在《規(guī)范》的基礎(chǔ)之上，結(jié)合自身管理需求充分調(diào)動(dòng)單位內(nèi)部成員參與到其中，同時(shí)最終以書(shū)面報(bào)告的形式將評(píng)價(jià)結(jié)果反映出現(xiàn)，鑒于此，目前行政事業(yè)單位應(yīng)用控制自我評(píng)價(jià)還存在一定的困難。

（三）量化指標(biāo)體系缺失導(dǎo)致的阻力

在2016年底進(jìn)行內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)工作之前，很少有行政事業(yè)單位對(duì)自身的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，即使進(jìn)行了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，也大都停留在定性層面，很少對(duì)內(nèi)部控制的實(shí)施效率和效果給予定量指標(biāo)上的評(píng)價(jià)，基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)成為首次提出量化指標(biāo)的評(píng)價(jià)，但是基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)僅僅是一次摸底評(píng)價(jià)，其目的是了解行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)的現(xiàn)況，以評(píng)促進(jìn)，使單位發(fā)現(xiàn)內(nèi)控體系的薄弱環(huán)節(jié)。但在財(cái)政部2017年1月25日發(fā)布的《2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告》中卻未出現(xiàn)量化指標(biāo)，原因?yàn)榻衲晔切姓聵I(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作推進(jìn)的第一年，在不加大單位人員工作量的基礎(chǔ)上，也有利于上級(jí)部門(mén)清晰快速地了解下層單位的內(nèi)部控制建設(shè)情況，因此采用了選擇性、描述性而非打分形式的評(píng)價(jià)。同時(shí)也由于目前只存在基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)的量化打分標(biāo)準(zhǔn)，未必適用于內(nèi)控建設(shè)處于不同階段的行政事業(yè)單位。因此，關(guān)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的量化標(biāo)準(zhǔn)并沒(méi)有真正得到統(tǒng)一，所以在實(shí)際開(kāi)展評(píng)價(jià)的過(guò)程中就會(huì)出現(xiàn)很多矛盾，不同員工對(duì)于同一流程的認(rèn)識(shí)存在較大偏差，主觀判斷占據(jù)了主導(dǎo)地位，這在一定程度上降低了評(píng)價(jià)工作的質(zhì)量與效率。正是因?yàn)槿绱耍瑳](méi)有通過(guò)定量的方式進(jìn)行嚴(yán)密分析，所以在財(cái)政部門(mén)拿到各行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告時(shí)很難進(jìn)行橫向?qū)Ρ龋箞?bào)告的利用效果大打折扣。

（四）內(nèi)部控制意識(shí)缺乏產(chǎn)生的矛盾

因?yàn)椤兑?guī)范》的實(shí)施時(shí)間較短，在2017年《管理制度》出臺(tái)之前，行政事業(yè)單位缺乏內(nèi)部控制體系建設(shè)的推動(dòng)因素，導(dǎo)致員工不理解、領(lǐng)導(dǎo)不重視，因此內(nèi)控工作也進(jìn)行得較為緩慢。評(píng)價(jià)制度發(fā)布之后，單位的內(nèi)部控制制度也不是一蹴而就的，單位負(fù)責(zé)人作為自我評(píng)價(jià)報(bào)告的責(zé)任主體，其內(nèi)控意識(shí)對(duì)于整個(gè)評(píng)價(jià)工作的順利開(kāi)展是十分重要的，因?yàn)橐话咽种苯記Q定了控制環(huán)境的好壞，對(duì)單位層面內(nèi)部控制的作用尤為關(guān)鍵。同時(shí)，單位負(fù)責(zé)人在評(píng)價(jià)過(guò)程中不僅負(fù)責(zé)審核評(píng)價(jià)方案和評(píng)價(jià)報(bào)告，還需就關(guān)鍵問(wèn)題與職能部門(mén)溝通或者進(jìn)行矛盾調(diào)解，對(duì)評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題也需要積極推進(jìn)整改工作。其次，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)是一項(xiàng)鼓勵(lì)全員參與的過(guò)程，因此從業(yè)務(wù)層面來(lái)講，基層員工對(duì)于內(nèi)控的認(rèn)識(shí)也十分重要，現(xiàn)階段經(jīng)常出現(xiàn)混淆內(nèi)部控制和規(guī)章制度兩個(gè)概念的情況，認(rèn)為內(nèi)控的管控對(duì)象是人、財(cái)、物而并不是流程。除此之外，部分工作人員覺(jué)得內(nèi)部控制不屬于自己的工作范圍，而是內(nèi)部審計(jì)部門(mén)或者財(cái)務(wù)部門(mén)的工作，所以對(duì)其漠不關(guān)心。毫無(wú)疑問(wèn)，上述觀點(diǎn)都存在嚴(yán)重的誤區(qū)，這在很大程度上制約了內(nèi)部控制工作的開(kāi)展和落實(shí)，使得內(nèi)部控制體系的完善存在很大問(wèn)題。最后，行政事業(yè)單位經(jīng)常組織黨風(fēng)廉政建設(shè)的學(xué)習(xí)交流會(huì)議，但有關(guān)內(nèi)部控制的培訓(xùn)卻相對(duì)較少，殊不知內(nèi)控是推動(dòng)倡廉工作的有力抓手，即使有培訓(xùn)活動(dòng)也是主要面向管理層和財(cái)務(wù)以及內(nèi)審部門(mén)，很少組織單位全員參與，這也導(dǎo)致了業(yè)務(wù)人員對(duì)內(nèi)部控制的不重視、不理解，對(duì)評(píng)價(jià)工作的不配合。

三、實(shí)施內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的建議

（一）完善量化指標(biāo)評(píng)價(jià)體系，建立科學(xué)績(jī)效考評(píng)機(jī)制

最近幾年，我國(guó)加強(qiáng)了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制法律規(guī)范的建設(shè)?！兑?guī)范》發(fā)布之后，得到了中央和地方政府部門(mén)的積極響應(yīng)，例如國(guó)家林業(yè)局選取了6家具有代表性的不同業(yè)務(wù)類(lèi)型的單位重點(diǎn)推進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)工作，對(duì)各個(gè)單位提出了嚴(yán)格的要求，首先需要對(duì)系統(tǒng)性、時(shí)效性等引起高度重視，同時(shí)對(duì)現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行梳理，過(guò)程中不僅需要總結(jié)之前已經(jīng)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)事件并且找出潛在的風(fēng)險(xiǎn)，完善目前的內(nèi)部控制建設(shè)和評(píng)價(jià)機(jī)制，同時(shí)將評(píng)價(jià)結(jié)果合理地應(yīng)用在實(shí)踐中。希望能夠以點(diǎn)帶面促進(jìn)其他下屬單位交流學(xué)習(xí)典型經(jīng)驗(yàn)，加快內(nèi)部控制的建設(shè)和評(píng)價(jià)。事實(shí)上，目前能夠全面客觀地評(píng)價(jià)內(nèi)部控制有效性的單位并不多，絕大部分單位還是以定性評(píng)價(jià)為主，難以通過(guò)合理的定量指標(biāo)對(duì)其進(jìn)行評(píng)價(jià)。隨著基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)指標(biāo)的建立，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)開(kāi)始在行政事業(yè)單位中實(shí)施，但是目前這種主觀打分的方式還是存在一定不足。鑒于此，財(cái)政部門(mén)結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況展開(kāi)了大量的調(diào)研工作，參考現(xiàn)行的《關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)》與《規(guī)范》等文件，并且通過(guò)實(shí)地調(diào)研充分認(rèn)識(shí)不同地區(qū)內(nèi)部控制建設(shè)工作的開(kāi)展現(xiàn)狀，組織專(zhuān)家進(jìn)行研討并且獲取大量寶貴建議，完成《管理制度》的制定且頒布《財(cái)政部關(guān)于開(kāi)展2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告編報(bào)工作的通知》，通過(guò)上述文件來(lái)對(duì)單位內(nèi)部控制報(bào)告的編制工作進(jìn)行規(guī)范，進(jìn)而使其質(zhì)量得到更好地保證，最終使得內(nèi)部控制的積極作用能充分發(fā)揮出來(lái)。《管理制度》對(duì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告已經(jīng)做出了較為嚴(yán)格的規(guī)范，但如果財(cái)政部門(mén)能夠進(jìn)一步將量化指標(biāo)和定性描述結(jié)合起來(lái)，不僅可以使內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告更直觀也能夠增強(qiáng)其可靠性。

另一方面，科學(xué)合理地利用內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的結(jié)果同樣十分重要，本文在這里建議將內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的結(jié)果作為績(jī)效評(píng)價(jià)和年度獎(jiǎng)懲旳重要參考依據(jù)。如此一來(lái)，不同時(shí)期的評(píng)價(jià)報(bào)告能夠更好地進(jìn)行縱向?qū)Ρ?，同時(shí)也為系統(tǒng)性地開(kāi)展績(jī)效評(píng)價(jià)工作奠定了良好基礎(chǔ)，最大限度地激發(fā)員工工作熱情，并且讓其主動(dòng)積極地參與到內(nèi)部控制建設(shè)工作中。

（二）強(qiáng)化單位信息公開(kāi)制度，加快培養(yǎng)內(nèi)審人才隊(duì)伍

為了更好地實(shí)施內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)，政府信息公開(kāi)化顯得至關(guān)重要。在自我評(píng)價(jià)的過(guò)程中需要對(duì)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管控等基本理論有充分認(rèn)識(shí)，而且風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和評(píng)估技術(shù)也應(yīng)該跟上步伐。目前很多單位的領(lǐng)導(dǎo)者或財(cái)務(wù)部門(mén)并不滿(mǎn)足相關(guān)素質(zhì)要求，甚至認(rèn)為內(nèi)部控制僅僅是權(quán)利的約束，但其實(shí)內(nèi)部控制的目的是解決單位的規(guī)范性、干部的安全性、組織的純潔性、管理的效益性，對(duì)單位和管理層都是有益無(wú)害的。內(nèi)控支撐業(yè)務(wù)的發(fā)展，使領(lǐng)導(dǎo)解脫的同時(shí)在單位內(nèi)部形成良好的文化氛圍。在財(cái)政部出臺(tái)《管理意見(jiàn)》之前，行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)人的法律責(zé)任并未有文件清楚地進(jìn)行說(shuō)明，所以使得其建設(shè)內(nèi)控的積極性有一定影響，而且評(píng)價(jià)工作的質(zhì)量也難以得到保證。目前財(cái)政部要求單位負(fù)責(zé)人對(duì)內(nèi)部控制的建立健全及有效性負(fù)責(zé)，進(jìn)一步提高了單位管理層對(duì)內(nèi)部控制的重視程度，假設(shè)整個(gè)評(píng)價(jià)報(bào)告的過(guò)程和結(jié)果能夠公開(kāi)透明，那么內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)將會(huì)取得更好的效果，與此同時(shí)，不斷改進(jìn)和完善法律法規(guī)也十分重要，這是保證內(nèi)部控制完整性和時(shí)效性的必要前提。同時(shí)可以保證評(píng)價(jià)報(bào)告的質(zhì)量，為內(nèi)部控制工作的健康穩(wěn)定開(kāi)展奠定良好的基礎(chǔ)。隨著領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任意識(shí)的不斷增強(qiáng)，單位內(nèi)部所有員工的積極性也會(huì)得到提高，內(nèi)部控制的相關(guān)理念將會(huì)深入人心。除此之外，針對(duì)目前的問(wèn)責(zé)機(jī)制進(jìn)行完善也十分重要，同時(shí)有必要對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行大量的培訓(xùn)和教育。具體來(lái)說(shuō)，首先應(yīng)該對(duì)內(nèi)審工作人員培訓(xùn)教育，在識(shí)別與評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候引入大量新技術(shù)；其次是要通過(guò)一定優(yōu)惠政策來(lái)引進(jìn)高新人才，尤其是能勝任審計(jì)工作的優(yōu)秀人才，提高政府工作質(zhì)量。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師組織指出，對(duì)內(nèi)部控制效果進(jìn)行審核與評(píng)價(jià)的目的是提升組織治理的效果和降低管理風(fēng)險(xiǎn)。因此在對(duì)行政事業(yè)單位進(jìn)行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)時(shí)，這種工作具有相當(dāng)強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性，所以對(duì)工作人員提出了很高的要求，一方面必須具有相關(guān)理論基礎(chǔ)知識(shí)，另一方面還應(yīng)該具備豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。專(zhuān)業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員是順利開(kāi)展審計(jì)工作的必要前提，在保證獨(dú)立性的基礎(chǔ)上還應(yīng)該增強(qiáng)其權(quán)威性，事實(shí)上，不斷提升從業(yè)者的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)才是基本保障。強(qiáng)有力的內(nèi)部審計(jì)人才是行政事業(yè)單位順利實(shí)施控制自我評(píng)價(jià)工作的重要前提。

（三）設(shè)置獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，增強(qiáng)評(píng)價(jià)報(bào)告可靠程度

行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制從被動(dòng)的外部審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橹鲃?dòng)的內(nèi)部評(píng)價(jià)，單位的內(nèi)審部門(mén)在其中起到至關(guān)重要的作用。如果想要順利地開(kāi)展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作，那么這就需要基層工作人員與內(nèi)審部門(mén)之間進(jìn)行協(xié)作，尤其是要加強(qiáng)工作小組成員之間的協(xié)同性，所以這對(duì)機(jī)構(gòu)設(shè)置的合理性提出了一定要求。現(xiàn)階段部分行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置并不具備足夠的獨(dú)立性，很多時(shí)候是將審計(jì)監(jiān)察職能下放至財(cái)務(wù)部門(mén)，所以進(jìn)行自我評(píng)價(jià)時(shí)可能會(huì)有一定困難，工作小組的成員可能難以勝任工作。隨著《規(guī)范》實(shí)施的推進(jìn)，內(nèi)審部門(mén)的設(shè)置是否有所轉(zhuǎn)變成為了人們關(guān)注的熱點(diǎn)。筆者通過(guò)中國(guó)政府網(wǎng)搜集和整理各單位公布的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置，對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的現(xiàn)狀有所了解。數(shù)據(jù)顯示，截至2106年12月，25個(gè)國(guó)務(wù)院組成部門(mén)，其中由于國(guó)防部和安全部存在涉密信息，因此其組織機(jī)構(gòu)的設(shè)立未能公開(kāi)，剩余23個(gè)部門(mén)中只有兩家單位的職能設(shè)置未涉及內(nèi)部審計(jì)，其余21個(gè)部門(mén)的組織結(jié)構(gòu)均存在內(nèi)部審計(jì)職能，占91%。共有17個(gè)部門(mén)將內(nèi)部審計(jì)職能置于其他機(jī)構(gòu)（如財(cái)務(wù)司、紀(jì)檢部等），相應(yīng)比例為74%。有2家獨(dú)立設(shè)置了內(nèi)審機(jī)構(gòu)承擔(dān)內(nèi)部監(jiān)督的職能，即審計(jì)署和中國(guó)人民銀行兩家以垂直的方式進(jìn)行管理的部門(mén)。分析部門(mén)設(shè)置的情況不難發(fā)現(xiàn)，教育部、工信部、交通運(yùn)輸部、商務(wù)部和文化部都選擇將審計(jì)處設(shè)置在財(cái)務(wù)部門(mén)之下；而環(huán)境保護(hù)部在規(guī)劃財(cái)務(wù)司下設(shè)置了內(nèi)部審計(jì)辦公室；發(fā)改委則在辦公廳設(shè)置審計(jì)部門(mén)。查閱各部門(mén)的工作職能能夠看出，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作有明確描述的部委共有10個(gè)，主要涉及到農(nóng)業(yè)部、計(jì)生委等，其中農(nóng)業(yè)部和外交部等7個(gè)部委的內(nèi)部審計(jì)職責(zé)中還包括指導(dǎo)本單位的財(cái)務(wù)部門(mén)來(lái)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。除此之外，目前總共有16個(gè)國(guó)務(wù)院直屬機(jī)構(gòu)，其中只有1家沒(méi)有關(guān)于內(nèi)部審計(jì)職能的描述。其中有超過(guò)半數(shù)的部門(mén)將其內(nèi)部審計(jì)職能置于其余機(jī)構(gòu)；20%的單位獨(dú)立設(shè)置了審計(jì)機(jī)構(gòu)，這3家單位也實(shí)施了垂直的管理方式。假設(shè)對(duì)國(guó)務(wù)院組成部門(mén)與直屬機(jī)構(gòu)的統(tǒng)計(jì)結(jié)果進(jìn)行合并能夠看出，有8%的單位沒(méi)有承擔(dān)內(nèi)部審計(jì)職能的機(jī)構(gòu)；71%的單位在其它機(jī)構(gòu)的職能中包含了內(nèi)部審計(jì)工作；13%的單位設(shè)置了專(zhuān)門(mén)的審計(jì)機(jī)構(gòu)。將上述統(tǒng)計(jì)結(jié)果與2011年中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布的《黨政部門(mén)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展報(bào)告》的結(jié)果進(jìn)行對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，近幾年我國(guó)政府部門(mén)審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置比例在不斷增加，越來(lái)越多的部門(mén)開(kāi)始意識(shí)到了內(nèi)部審計(jì)的重要性。不過(guò)需要指出的是，比起獨(dú)立的內(nèi)審部門(mén)，在財(cái)務(wù)司、辦公廳或其他機(jī)構(gòu)中設(shè)置內(nèi)部審計(jì)職責(zé)，必然會(huì)使內(nèi)部審計(jì)在自我評(píng)價(jià)工作中的作用受到制約。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)要求組織全員都加入到評(píng)價(jià)與改善的全過(guò)程，行政事業(yè)單位若能設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)積極參與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，不僅能夠增強(qiáng)工作小組的協(xié)同性和專(zhuān)業(yè)性來(lái)提升評(píng)價(jià)工作的效率和效果，還能夠促進(jìn)轉(zhuǎn)變政府職能，加強(qiáng)公共服務(wù)和創(chuàng)新政府管理，形成協(xié)同創(chuàng)新的內(nèi)部環(huán)境。

（四）遵循單位內(nèi)控規(guī)范評(píng)價(jià)，圍繞單位業(yè)務(wù)兩個(gè)層面

由于我國(guó)行政事業(yè)單位對(duì)于內(nèi)部控制規(guī)范的實(shí)施時(shí)間比較短，因此最科學(xué)有效的評(píng)價(jià)依據(jù)就是《規(guī)范》中涵蓋的兩大層面的所有要點(diǎn)，這樣就能夠更加清楚地認(rèn)識(shí)到自身內(nèi)控的缺陷和薄弱環(huán)節(jié)。隨著十八屆三中全會(huì)的召開(kāi)，政府職能開(kāi)始逐漸發(fā)生轉(zhuǎn)變，其內(nèi)部機(jī)構(gòu)也處于不斷精簡(jiǎn)的過(guò)程中。在這樣的環(huán)境之下，內(nèi)部控制建設(shè)必須貫徹到各個(gè)層級(jí)的單位之中，無(wú)論是組織架構(gòu)上還是工作機(jī)制與職能分工上都應(yīng)該更加明確，保證各個(gè)職能能夠發(fā)揮出應(yīng)有的作用。

除此之外，有必要通過(guò)整體考察的方式來(lái)對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行評(píng)價(jià)。目前《規(guī)范》中沒(méi)有針對(duì)內(nèi)部控制要素進(jìn)行清楚的定義與劃分，而是基于宏觀和微觀提出了單位層面和業(yè)務(wù)層面的框架設(shè)計(jì)，事實(shí)上這已經(jīng)把內(nèi)部控制的各個(gè)要素涵蓋在內(nèi)。因此，在開(kāi)展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作的時(shí)候需要注意，首先應(yīng)該圍繞經(jīng)濟(jì)活動(dòng)展開(kāi)工作；其次，由于預(yù)算管理是行政事業(yè)單位加強(qiáng)財(cái)務(wù)收支計(jì)劃性的有效抓手，所以應(yīng)通過(guò)預(yù)算管理對(duì)收支活動(dòng)來(lái)進(jìn)行評(píng)價(jià)，將預(yù)算管理貫穿整個(gè)評(píng)價(jià)工作的始終；最后，在評(píng)價(jià)工作中需要針對(duì)重點(diǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行詳細(xì)梳理，尤其是對(duì)其中法律有嚴(yán)格規(guī)定的預(yù)算與收支業(yè)務(wù)，因?yàn)檫@兩項(xiàng)業(yè)務(wù)類(lèi)型準(zhǔn)確反映了財(cái)政資金使用的合法性和有效性，進(jìn)而對(duì)內(nèi)部控制形成了有力的監(jiān)督。除此之外，政府職能的改變也應(yīng)當(dāng)通過(guò)單位內(nèi)部控制反映出來(lái)，一方面，通過(guò)組織結(jié)構(gòu)的精簡(jiǎn)和權(quán)力的下放提升其運(yùn)作效率；另一方面，通過(guò)內(nèi)控的權(quán)力牽制體現(xiàn)出單位廉政建設(shè)的力度，在內(nèi)控手冊(cè)中充分運(yùn)用制衡原理和不相容崗位分離的基本原則，緊密?chē)@行政事業(yè)單位財(cái)權(quán)分配和資金管控，指導(dǎo)行政事業(yè)單位進(jìn)行內(nèi)部工作機(jī)制的設(shè)計(jì)，體系嚴(yán)密，方法科學(xué)，思路清晰，有效可行，這與深入推進(jìn)廉政風(fēng)險(xiǎn)防控管理工作的思路不謀而合。如果權(quán)力集中程度較大，那么這樣的崗位存在的廉政風(fēng)險(xiǎn)就越明顯，所以利用內(nèi)部控制對(duì)部門(mén)和崗位之間的權(quán)力比重進(jìn)行科學(xué)配置，并且大膽地下放一定的權(quán)力，實(shí)現(xiàn)分級(jí)辦理和崗位相互制約的監(jiān)督機(jī)制。

四、總結(jié)

內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告是行政事業(yè)單位改善內(nèi)部控制和管理效果的重要途徑，是政府部門(mén)防腐倡廉和提高管理效率的有效抓手。作為行政事業(yè)單位開(kāi)展內(nèi)部控制工作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，自我評(píng)價(jià)報(bào)告有著重要意義，一方面社會(huì)公眾能夠通過(guò)報(bào)告的披露充分了解到政府各個(gè)部門(mén)內(nèi)部控制建設(shè)的具體情況，另一方面還能夠提高政府的行政效率。與此同時(shí)，這樣的方式能夠使得政府和單位在公眾心中樹(shù)立良好的陽(yáng)光形象。

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