劉勝強++周肖　黃穎

◆基金項目：重慶市社會科學規(guī)劃課題“三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露機制構建與評價”（項目編號：2016WT38）

■中圖分類號：F231 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2017）08-0032-03

摘要：三峽庫區(qū)由于地處長江中上游的重慶和湖北部分地區(qū)，其環(huán)境保護直接影響著我國長江中下游地區(qū)的經(jīng)濟和生活，三峽庫區(qū)環(huán)境保護及庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露一直都受到黨中央和全社會的高度重視。文章系統(tǒng)分析了三峽庫區(qū)環(huán)境會計披露中存在的問題，并給出相關建議，期望能對保護庫區(qū)環(huán)境和完善環(huán)境會計準則提供一些建設性意見和建議。

關鍵詞：三峽庫區(qū) 環(huán)境會計 信息披露

境會計是以貨幣為主要計量單位，以有關法律法規(guī)為主要計量依據(jù)，計量、記錄、報告環(huán)境污染、環(huán)境防治、環(huán)境開發(fā)的成本費用和收益的新興會計學科。環(huán)境會計的真正意義是如何以信息披露為抓手，來約束企業(yè)因利益最大化而破壞環(huán)境的行為。三峽庫區(qū)是指處于長江中上游地區(qū)，因三峽工程而受到影響的重慶市所轄的巫山縣、巫溪縣、奉節(jié)縣、云陽縣、開州區(qū)、萬州區(qū)、忠縣、涪陵區(qū)、豐都縣、武隆縣、石柱縣、長壽區(qū)、渝北區(qū)、巴南區(qū)、江津區(qū)及重慶核心城區(qū)（包括渝中區(qū)、北碚區(qū)、沙坪壩區(qū)、南岸區(qū)、九龍坡區(qū)、大渡口區(qū)和江北區(qū)）和湖北省所轄的宜昌縣、秭歸縣、興山縣、恩施州所轄的巴東縣。三峽庫區(qū)環(huán)境不僅影響當?shù)厝藗兊纳?，也嚴重影響長江中下游的長三角地區(qū)的經(jīng)濟和生活，還直接影響中部崛起和建設長江經(jīng)濟帶經(jīng)濟的國家總體戰(zhàn)略，三峽庫區(qū)的企業(yè)更需要借助環(huán)境會計信息來約束破壞環(huán)境和鼓勵環(huán)境保護的行為。因此，系統(tǒng)分析和研究三峽庫區(qū)企業(yè)的環(huán)境會計信息披露有一定的理論意義和現(xiàn)實需求。本文首先介紹三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀，然后分析三峽庫區(qū)環(huán)境會計披露中存在的問題，并給出相關建議，期望能對保護庫區(qū)環(huán)境和完善環(huán)境會計準則提供一些建設性意見和建議。

一、三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀及特點

三峽庫區(qū)多半位于重慶境內，由于其生態(tài)環(huán)境脆弱，并且直接影響著長江中下游地區(qū)的經(jīng)濟和生態(tài)等，三峽庫區(qū)的環(huán)境保護一直以來受到黨中央和全社會的高度關注。但是，由于環(huán)境會計信息披露很長一段時間并不是企業(yè)強制性必須披露的信息，三峽庫區(qū)企業(yè)披露環(huán)境會計信息的意愿和行為都是比較差的。盡管如此，與重慶直轄前相比，三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息的披露無論是從數(shù)量上還是質量上都有很大的提高。尤其最近幾年，由于企業(yè)整體素質的提高和國家相關法律法規(guī)的出臺，企業(yè)更加注重環(huán)境保護和環(huán)境會計信息的披露。此外，由于我國政府還未對環(huán)境會計信息披露的形式做具體要求，企業(yè)的披露形式多種多樣。

三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露存在如下特點：一是披露的載體或地方存在多樣性。如有的企業(yè)在會計報表附注里披露，有的在年度董事會報告里披露，還有的在臨時公告里披露；二是披露的內容存在多樣性。有的只披露環(huán)境會計的非貨幣性信息，有的披露貨幣性信息，如：排污費、治理費、環(huán)保投入費等，有的披露環(huán)境治理，有的披露環(huán)境懲罰等；三是主動投入治理環(huán)境的信息披露意愿比較強，被動投入或者是環(huán)境罰款等的披露意愿比較差，這些信息更多時候被偷梁換柱成了另外一個概念；四是環(huán)境信息披露沒有強有力的審核監(jiān)管。當然也有一些例外，如一些重污染企業(yè)，由于受到政府及民眾的嚴密監(jiān)管，相對來說更加規(guī)范。

二、三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露存在的問題

與重慶直轄前相比，三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露的進步有目共睹，但從上述庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀分析，仍存在不可忽視的問題。

（一）環(huán)境會計信息披露制度有待成熟

我國頒布的《環(huán)境保護法》《關于上市公司環(huán)境保護監(jiān)督管理工作的指導意見》等相關環(huán)境法規(guī)因缺乏明確的環(huán)境會計報告指導參數(shù)而流于形式，披露制度太過模糊且不可操作，三峽庫區(qū)企業(yè)的環(huán)境會計信息披露更是良莠不齊。因無完整的環(huán)境會計信息披露規(guī)范，庫區(qū)企業(yè)往往隨意披露，它們根據(jù)行業(yè)特征和信息傳遞速度有彈性地報告最有利的信息，披露載體在整個三峽庫區(qū)也并未形成統(tǒng)一的標準，有的庫區(qū)企業(yè)在會計報表附注里披露，有的在年度董事會報告里披露，還有的在臨時公告里披露。對三峽庫區(qū)影響頗大的重污染企業(yè)而言，由于沒有具體的環(huán)境會計信息披露技術指標和判斷，無論是否對庫區(qū)生態(tài)環(huán)境有所創(chuàng)傷，社會公眾在其披露的松散環(huán)境信息中根本無法衡量信息的質量。因此，如何制定信息披露制度給予公眾決策有用的信息？庫區(qū)企業(yè)財務人員如何對運作的生態(tài)環(huán)境合理計量、記錄、報告？這對于完善三峽庫區(qū)企業(yè)的環(huán)境會計信息披露而言是一道巨大的障礙。

（二）環(huán)境會計信息披露的內容有待完善

三峽庫區(qū)企業(yè)對環(huán)境會計信息的披露內容單調隨意且不可比，很少有企業(yè)的環(huán)境信息涉及到定量數(shù)據(jù)，環(huán)境資產、環(huán)境負債、環(huán)境費用等實質性數(shù)據(jù)信息很難在年報中查詢，具體的環(huán)境成本數(shù)據(jù)分析幾乎沒有，而這些信息通常不會對庫區(qū)企業(yè)的財務狀況及經(jīng)營成果有所影響。此外，三峽庫區(qū)企業(yè)披露的環(huán)境會計信息都是對過去的環(huán)境交易或事項予以反映，以歷史成本對會計科目中存在的環(huán)境信息計量并做出簡單的說明，但定量的數(shù)據(jù)并不明晰，對庫區(qū)企業(yè)有所預測的未來環(huán)境成本費用并無披露，對企業(yè)未來良性發(fā)展有所影響的不確定事項也未做任何分析。此外，不完善的環(huán)境會計信息使得環(huán)境信息使用者無法獲知庫區(qū)企業(yè)在環(huán)保方面的走向，由于企業(yè)本身沒有披露實質可靠的環(huán)保數(shù)據(jù)和預測數(shù)據(jù)，使用者更難做出正確的投資決策。

（三）企業(yè)環(huán)境會計信息披露的自覺性弱

三峽庫區(qū)是我國重要的敏感經(jīng)濟生態(tài)區(qū)，近年來經(jīng)濟發(fā)展可觀，隨著三峽庫區(qū)經(jīng)濟日新月異，庫區(qū)企業(yè)的市場競爭越發(fā)激烈，許多企業(yè)環(huán)保意識仍然很薄弱且保存著“重視經(jīng)濟，輕視污染”“先行污染，后面治理”的惡劣思想，它們不斷降低成本來提高核心競爭水平，而環(huán)保方面的支出無疑會對競爭力有所削弱。2012年三峽庫區(qū)的35家上市公司中被環(huán)保部界定為重污染行業(yè)的企業(yè)僅有12家，這基數(shù)偏小的12家重污染企業(yè)中還有不少并未披露環(huán)境會計信息，而少量余下重污染企業(yè)披露的環(huán)境會計信息華而不實，收獲的經(jīng)濟收益與環(huán)境支出費用極不匹配。通常情況下，大多數(shù)的三峽庫區(qū)企業(yè)并不主動呈現(xiàn)出與企業(yè)相關的環(huán)境信息或數(shù)據(jù)資料，比較而言，主動投入治理環(huán)境的庫區(qū)企業(yè)信息披露意愿比較強，被動投入環(huán)境治理或存在環(huán)境罰款的庫區(qū)企業(yè)信息披露意愿比較差，幾乎所有的三峽庫區(qū)企業(yè)以保護自身的良好形象為宗旨，其環(huán)保意識和主動披露環(huán)境會計信息的意識都有待提升。

（四）環(huán)境會計信息披露缺乏審核監(jiān)督

與我國相比，發(fā)達國家對環(huán)境會計極為重視，環(huán)境會計發(fā)展水平略高一籌，它們在環(huán)境會計方面制定健全的法律并嚴格執(zhí)法，對上市公司和污染嚴重的企業(yè)所披露的環(huán)境會計信息審計監(jiān)管更為嚴格。我國環(huán)保部雖然頒布了《環(huán)境保護法》，但其在三峽庫區(qū)企業(yè)中的推行成效并不顯著，庫區(qū)企業(yè)環(huán)境違法被處罰的力度不大，三峽庫區(qū)政府沒有堅定的環(huán)境法實施態(tài)度，并未對庫區(qū)企業(yè)形成緊致的約束力。最為關鍵的是，我國還沒有相對健全的環(huán)境會計信息披露審計、監(jiān)督體制，三峽庫區(qū)企業(yè)的年報在審計過程中暫無專門審核有關環(huán)境會計信息內容這一環(huán)節(jié)，所以對環(huán)境會計信息的監(jiān)督更無從談起，會計師事務所僅對附著在財務報表附注中的少量環(huán)境會計信息進行審計，糟糕的是這些披露的信息并無被審核、監(jiān)督的必要性。目前我國沒有任何機構或國家指定的部門可以對三峽庫區(qū)企業(yè)披露的環(huán)境會計信息進行標準化審計，更沒有審計監(jiān)督的有效標準。但是，如果并無專門機構或權威部門鑒定三峽庫區(qū)企業(yè)提供的環(huán)境會計信息，社會大眾無法精準判斷其真實性，那么信息的可靠性也會遭遇質疑。

三、對三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露的建議

（一）加強環(huán)境會計理論及信息披露準則研究

我國的環(huán)境會計信息披露理論存在以下方面的滯后性：（1）獨立的環(huán)境會計理論以及環(huán)境會計信息披露方法的缺失；（2）在環(huán)境會計準則上沒有可操作性；（3）環(huán)境會計行為制度和強制性披露原則不完整；（4）環(huán)境會計信息披露所依托的法律法規(guī)較為模糊，這些都會導致三峽庫區(qū)甚至全國企業(yè)對環(huán)境會計的確認計量以及環(huán)境信息披露可行性降低。因此，加強環(huán)境會計理論以及環(huán)境會計信息披露準則的研究，形成一套具有針對性的標準對于強化三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計工作具有重要意義。所以，建議中央政府成立各學科的專家小組對環(huán)境會計的理論和實務展開深入探討，在借鑒發(fā)達國家理論經(jīng)驗的同時制定出符合我國實際的環(huán)境會計制度。當然，與環(huán)境相關的法律法規(guī)也不容小覷，環(huán)保部應該再次強化《環(huán)保法》并充實完善關于環(huán)境信息披露方面的內容，致使環(huán)境會計信息的披露在“據(jù)、法”兩方面都有跡可尋。值得強調的一點是，三峽庫區(qū)企業(yè)應采納與自己行業(yè)相關的環(huán)境會計處理方法，結合經(jīng)濟業(yè)務性質和生產經(jīng)營活動來規(guī)范自身的環(huán)境會計信息披露行為。

（二）完善環(huán)境會計信息披露的內容

首先，披露庫區(qū)企業(yè)各自所處的行業(yè)、從事的具體經(jīng)營活動、是否對三峽庫區(qū)的自然生態(tài)造成影響，若確定產生不良影響，還應該披露環(huán)境受影響的程度，如污水排放量與超標量，污染排放指標等，應當使用定量的標準。然后，三峽庫區(qū)企業(yè)應該說明其遵守的相關環(huán)境法律、法規(guī)，特別是在庫區(qū)企業(yè)面對環(huán)保壓力時采取的措施以及緩解環(huán)境破壞的投入資金。其次，財務信息內容涵蓋環(huán)境資產、環(huán)境負債、環(huán)境費用，其中環(huán)境資產包括庫區(qū)企業(yè)將固定資產、無形資產用于何種環(huán)境污染的防護，環(huán)境負債計量三峽庫區(qū)企業(yè)對環(huán)境產生破壞時使其恢復的義務，環(huán)境費用包括排污費、環(huán)境影響檢測費等重要支出，可以酌情在資產負債表、利潤表中予以披露，三峽庫區(qū)企業(yè)也可考慮對財務指標分區(qū)域披露且以簡單直觀的方式呈現(xiàn)。最后，三峽庫區(qū)企業(yè)應該按照庫首、庫中、庫尾三類分別披露環(huán)境污染情況并同時披露對其進行庫區(qū)環(huán)境整治和維護的貢獻，包括污水排放的減少量、凈化污水購買的技術等。

（三）培養(yǎng)企業(yè)環(huán)境會計信息披露的主動性

環(huán)境會計的指導思想就是保證環(huán)境資源的科學可協(xié)調發(fā)展，這種導向勢必對環(huán)境會計人員的專業(yè)素質提出更高要求，而企業(yè)管理層的環(huán)境保護態(tài)度和社會責任素養(yǎng)對其自覺披露環(huán)境會計信息有著舉足輕重的作用?，F(xiàn)有的多數(shù)三峽庫區(qū)企業(yè)管理層因環(huán)保意識薄弱或社會責任感偏差導致披露的環(huán)境會計信息有用性難以保障。一方面，庫區(qū)企業(yè)可以開展經(jīng)濟效益與環(huán)境保護密切相關的講座，將企業(yè)管理層的注意力轉移到生態(tài)資源的重要性上來，灌輸綠色會計理念，使管理層深刻意識到企業(yè)的永久性發(fā)展離不開經(jīng)濟增長與環(huán)境效益的均衡，并且儲備環(huán)境會計專業(yè)人員確保擁有與三峽庫區(qū)發(fā)展特征高度相關的會計實務操作能力，保持庫區(qū)企業(yè)競爭力。另一方面，可以硬性規(guī)定與評估環(huán)境相關的計量指標必須主動披露，約束庫區(qū)企業(yè)將是否披露環(huán)境相關參數(shù)納入三峽庫區(qū)企業(yè)績效的評價當中，對自愿披露真實環(huán)境會計信息的企業(yè)褒揚鼓勵，提高企業(yè)管理層重視環(huán)境信息質量的意識，使三峽庫區(qū)企業(yè)逐漸形成強制約束與主動報告并駕齊驅的信息披露習慣，進而加速完成對于庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計的建設。

（四）建立全方位的環(huán)境會計信息披露督管機制

環(huán)境會計信息的全面監(jiān)督將是三峽庫區(qū)企業(yè)披露環(huán)境會計信息的重要因素。具體而言，構建三峽庫區(qū)環(huán)境會計信息披露督管機制應作如下努力：第一，國家財政部、環(huán)保部、證監(jiān)會應該通力合作，在沒有明確環(huán)境會計準則的前提下發(fā)揮環(huán)境審計督管作用，致力于三峽庫區(qū)企業(yè)環(huán)境會計信息披露工作，在發(fā)現(xiàn)企業(yè)違反相關環(huán)境法律法規(guī)時，施行嚴厲的懲罰，同時對情節(jié)嚴重企業(yè)判以刑事責任，約束庫區(qū)企業(yè)對環(huán)境會計信息不負責任的披露行為。第二，有效地組織專業(yè)的社會中介機構，如會計師事務所對三峽庫區(qū)企業(yè)報送的環(huán)境會計信息進行審計時，通過其專業(yè)資質辨別環(huán)境會計信息是否真實可靠并對環(huán)境會計信息深入審計并核實，充分發(fā)揮第三方獨立環(huán)境會計審計的督管作用，增強三峽庫區(qū)企業(yè)披露環(huán)境會計信息的質量。第三，通過引導公眾對三峽庫區(qū)生態(tài)環(huán)境的重視，激發(fā)外界對三峽庫區(qū)環(huán)境保護的意識并發(fā)揮外界公眾的監(jiān)督管理作用，使得環(huán)境會計信息披露健全發(fā)展。通過新聞媒介對披露虛假環(huán)境會計信息或不履行企業(yè)環(huán)境責任的庫區(qū)企業(yè)進行揭露，使得社會公眾譴責此類企業(yè)；通過媒介宣傳環(huán)境會計信息真實可靠的企業(yè)，對庫區(qū)其他企業(yè)也有標桿效果。Z

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