徐玲玉　孫海濤

［摘 要］在高校財務(wù)工作中，預(yù)決算管理工作至關(guān)重要。預(yù)決算之間的偏離可以在一定程度上反映高校財務(wù)管理工作的狀況。因此，研究預(yù)決算偏離對于提高資金使用效率、促進(jìn)資源合理配置以及完善內(nèi)部控制有著重要意義。文章選取30所山東省屬公辦本科高校2019—2021年的預(yù)決算數(shù)據(jù)作為研究樣本，探討《中華人民共和國預(yù)算法》最新修訂版及《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》實施以來高校財務(wù)預(yù)決算的差異性變化，從事前、事中、事后三個階段對高校預(yù)決算偏離的產(chǎn)生原因進(jìn)行分析，并提出縮小高校預(yù)決算偏離的對策建議。

［關(guān)鍵詞］高校預(yù)決算；偏離；偏差率；銜接

［中圖分類號］ G64 ［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］ A ［文章編號］ 2095-3437（2023）18-0008-06

黨的十九大報告提出要建立全面規(guī)范透明、標(biāo)準(zhǔn)科學(xué)、約束有力的預(yù)算制度，全面實施績效管理。隨著2018年《中華人民共和國預(yù)算法》（下文簡稱《預(yù)算法》）的重新修訂以及2019年新《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（下文簡稱新《政府會計制度》）的實施，新的制度法規(guī)對預(yù)算編制和執(zhí)行有著更為嚴(yán)格和細(xì)致的要求。新《預(yù)算法》突出了預(yù)算的完整性，強(qiáng)調(diào)政府全部收支要納入預(yù)算管理；同時要遵循預(yù)算公開原則，進(jìn)一步明確了部門預(yù)決算公開主體，細(xì)化公開內(nèi)容，規(guī)定公開時間；強(qiáng)調(diào)在預(yù)算執(zhí)行中應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)規(guī)定，嚴(yán)格預(yù)算執(zhí)行，確保預(yù)算執(zhí)行的合理性和規(guī)范性，加強(qiáng)監(jiān)督并對支出情況開展績效評價。

《國務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步深化預(yù)算管理制度改革的意見》指出，強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行和績效管理，增強(qiáng)預(yù)算約束力。要把績效理念和方法深度融入預(yù)算管理全過程，實現(xiàn)預(yù)算與績效管理一體化運(yùn)行，進(jìn)而縮小預(yù)決算偏離。預(yù)決算偏離過大會影響高校財務(wù)工作的穩(wěn)定性，降低財政資金使用效率。因此，研究預(yù)決算偏離、做好預(yù)決算銜接對高校發(fā)展很重要。

一、文獻(xiàn)綜述

近年來，我國諸多學(xué)者開展了預(yù)決算方面的研究。高培勇認(rèn)為預(yù)決算偏離是指經(jīng)立法機(jī)關(guān)審查批準(zhǔn)的政府預(yù)算收支同作為其實際執(zhí)行結(jié)果的政府決算收支之間出現(xiàn)了差異，也可以將其稱為“預(yù)決算差異度”[1]。陳志剛等全面分析和歸納了中國政府預(yù)算偏離的典型特征，發(fā)現(xiàn)預(yù)算偏離的影響因素主要與預(yù)算管理、財政管理體制以及外部監(jiān)督等相關(guān)[2]。劉世紅以政府會計制度改革為出發(fā)點(diǎn)，研究分析了S大學(xué)2015—2019年的預(yù)決算偏離度，發(fā)現(xiàn)收支預(yù)決算偏離度沒有因為新《政府會計制度》的實施得到有效改善，并提出高校必須結(jié)合新會計制度繼續(xù)加強(qiáng)預(yù)決算管理，提高財務(wù)管理水平[3]。楊波等通過對湖北省屬公辦本科高校2016—2020年的預(yù)決算偏離度進(jìn)行了分析，發(fā)現(xiàn)收入偏離度明顯高于支出偏離度，超收現(xiàn)象普遍且超支與短支并存，建議各高校在決算報告中增加對預(yù)決算偏離度的分析[4]。郭欣對陜西省2所“雙一流”高校2017—2019年的預(yù)決算偏離度進(jìn)行了分析，針對收入分項偏離度較高、項目支出比例差異度較大、會計核算不規(guī)范等問題，認(rèn)為應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)高校收入規(guī)范化管理，建立全過程跟蹤管理機(jī)制，提高會計核算規(guī)范性[5]。

現(xiàn)有的文獻(xiàn)從預(yù)決算偏離的提出、預(yù)決算偏離的原因以及高校預(yù)決算偏離問題等多個角度展開了研究，為高校預(yù)決算研究打下了堅實的基礎(chǔ)，但同時也存在一些不足。比如大部分的研究還是集中在政府部門及其所屬行政事業(yè)單位，對高校層面的預(yù)決算偏離研究較少；現(xiàn)有的研究大都沒有對收入及支出的細(xì)分項目進(jìn)行分析，僅僅對收入和支出整體的偏離度進(jìn)行了研究。本文擬將收入與支出項目進(jìn)行細(xì)分，對預(yù)決算偏離進(jìn)行深入的定量分析，找出偏離的原因，提出改進(jìn)的建議。

二、研究樣本、研究設(shè)計與數(shù)據(jù)來源

（一）研究樣本

截至2022年12月，山東省共有44所省屬公辦本科高校。因為山東警察學(xué)院、山東第一醫(yī)科大學(xué)等警察類、醫(yī)學(xué)類高校的管理體制與辦學(xué)性質(zhì)等與其他高校有所不同，本文選取不包含這2類高校的30所山東省屬公辦本科高校作為研究對象。

（二）研究設(shè)計

本文中的收入分為財政撥款收入及非財政撥款收入，其中，財政撥款收入按照資金性質(zhì)分為一般公共預(yù)算和政府性基金收入，非財政撥款收入按照資金來源分為上級補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、經(jīng)營收入、附屬單位上繳收入、其他收入。支出分為基本支出及項目支出，其中，基本支出包括人員支出和日常公用支出。

在偏差率指標(biāo)設(shè)計方面，用公式表示為：

預(yù)算執(zhí)行偏差率=（決算數(shù)-預(yù)算數(shù)）/預(yù)算數(shù)×100%

預(yù)算收入執(zhí)行偏差率=（決算收入數(shù)-預(yù)算收入數(shù)）/預(yù)算收入數(shù)×100%

預(yù)算支出執(zhí)行偏差率=（決算支出數(shù)-預(yù)算支出數(shù)）/預(yù)算支出數(shù)×100%

（三）數(shù)據(jù)來源

本文計算偏差率使用的數(shù)據(jù)取自上述30所高校2019—2021年在其官網(wǎng)公開發(fā)布的預(yù)決算報告。

三、研究結(jié)果分析

（一）預(yù)算收入執(zhí)行偏差率

本部分將各收入項目按年度分別計算山東省屬公辦本科高校偏差率的均值與方差，探究各項目偏差率的變化趨勢與各高校偏差率水平的離散程度。除了事業(yè)收入偏差率表現(xiàn)出2020年最高，其他3項收入的偏差率均表現(xiàn)為2020年最低、2019年最高，其中，其他收入偏差率最高，各項目偏差率都為正數(shù)，即收入決算數(shù)均大于收入預(yù)算數(shù)（詳見表1）。

由于其他收入影響因素多樣，許多因素?zé)o法預(yù)測（如非同級財政撥款），因此編制難度較大，偏差率較高。此外，大部分收入項目2019年偏差率最低的原因是2019年起山東省屬公辦本科高校的部分科研資金（該部分資金原為年中追加財政項目撥款）由國庫撥款改為直接撥至各高校銀行賬戶，導(dǎo)致財政撥款收入偏差率降低，本年收入偏差率隨之降低。2021年，山東省財政年中追加多項財政撥款，且金額較大，導(dǎo)致該年財政撥款收入偏差率上升。

（二）預(yù)算支出執(zhí)行偏差率

本部分同樣將各支出項目按年度分別計算山東省屬公辦本科高校偏差率的均值與方差。本年支出偏差率盡管在2020年為負(fù)值，但偏差率整體處于逐年下降的趨勢，這一點(diǎn)與本年收入的變化趨勢有所不同。從資金性質(zhì)及支出內(nèi)容來看，基本支出偏差率的變動趨勢同本年支出一致，財政撥款支出、項目支出及政府采購支出的偏差率均呈波動變化趨勢。從偏差率的絕對值來看，財政撥款支出、項目支出及政府采購支出的偏差率較高，且絕對值均高于本年支出偏差率，說明這3項是造成預(yù)算支出執(zhí)行偏差率較高的主要原因，同時也是降低預(yù)算支出執(zhí)行偏差率需要重點(diǎn)努力的方面（詳見表2）。

其中，項目支出偏差率較高的原因是很多高校執(zhí)行較為寬松的科研經(jīng)費(fèi)管理制度，導(dǎo)致科研經(jīng)費(fèi)濫用。受人為疏忽、經(jīng)費(fèi)預(yù)算撥付延遲等主客觀原因的影響，高校政府采購計劃性不強(qiáng)、采購方式隨意變化，預(yù)算支出執(zhí)行偏差率較高。

（三）高校預(yù)決算偏差率分析

1.各高校收入項目偏差率分析

本部分以上述30所高校2019—2021年這3年的收入偏差率為基礎(chǔ)，按各收入項目計算均值偏差率，以反映高校這3年收入偏差率的平均水平?？傮w來看，這30所山東省屬公辦本科高校本年收入的偏離程度各不相同，青島農(nóng)業(yè)大學(xué)、山東財經(jīng)大學(xué)和濱州學(xué)院的偏差率均超過20%，而山東農(nóng)業(yè)工程學(xué)院、齊魯工業(yè)大學(xué)和青島大學(xué)的偏差率不足1%。財政撥款收入整體的偏差率較低，各高校偏差率均為正值，說明超收現(xiàn)象比較普遍，其中，青島農(nóng)業(yè)大學(xué)和山東藝術(shù)學(xué)院的偏差率較高。部分高校事業(yè)收入偏差率為負(fù)值，說明高校事業(yè)收入超收與短收現(xiàn)象并存，其中，濱州學(xué)院的偏差率高達(dá)39.90%。各高校其他收入偏差率普遍較高，且偏離水平參差不齊，其中，山東財經(jīng)大學(xué)其他收入偏差率高達(dá)998.73%，而山東藝術(shù)學(xué)院僅為7.96%，部分高校甚至是負(fù)數(shù)（詳見表3）。

經(jīng)分析發(fā)現(xiàn)，上述高校中，青島農(nóng)業(yè)大學(xué)對“雙一流”建設(shè)工程、高校協(xié)同創(chuàng)新等經(jīng)費(fèi)估計不當(dāng)，導(dǎo)致超收嚴(yán)重，使其本年收入偏差率較高；山東藝術(shù)學(xué)院因申博資金大幅度增加導(dǎo)致經(jīng)費(fèi)估計不當(dāng)，使其財政撥款收入偏差率較高；濱州學(xué)院由于2020年橫向科研收入大幅增加，導(dǎo)致其事業(yè)收入偏差率較高；山東財經(jīng)大學(xué)因非同級財政撥款扶持資金大幅增加，導(dǎo)致其其他收入偏差率過高。總體來看，各高校收入偏離水平不一，存在較大差異。

2.各高校支出項目偏差率分析

本部分以上述30所高校2019—2021年3年的支出偏差率為基礎(chǔ)，按各支出項目計算均值偏差率，反映這些高校3年來偏差率的平均水平。與本年收入相比，各高校本年支出的偏差率負(fù)值較多且差異較大，說明本年支出也存在著超支短支并存的情況。除了山東財經(jīng)大學(xué)，其他高?；局С銎盥势毡檩^低且整體偏離水平較為穩(wěn)定，30所高校中有24所高校偏差率的絕對值小于10%。項目支出偏差率分布區(qū)間較廣，說明各高校項目支出偏離水平差距明顯。這3年，政府采購支出整體偏差率逐年降低且各高校偏差率差距也逐步縮小，呈現(xiàn)出比較良好的趨勢。但仍有個別高校需加強(qiáng)對這方面的管理，比如濱州學(xué)院和山東青年政治學(xué)院。

經(jīng)分析發(fā)現(xiàn)，上述高校中，山東財經(jīng)大學(xué)因非同級財政撥款扶持資金增加，支出相應(yīng)增加，導(dǎo)致各支出項目偏差率全面變高。山東政法學(xué)院因年中臨時追加了支持地方高校改革發(fā)展中央專項資金等資金項目，導(dǎo)致其支出項目偏差率全面提高。濱州學(xué)院因臨時性政府采購工程支出大幅增加，導(dǎo)致其政府采購偏差率過高?？傮w來看，科研項目的進(jìn)展、年度中期各種扶持資金的追加以及政府采購項目的變化導(dǎo)致支出發(fā)生較大的偏離。

四、高校預(yù)決算偏離問題的成因分析

（一）預(yù)算編制不夠完整，預(yù)算編制辦法不夠科學(xué)

由于新《預(yù)算法》的實施是為了規(guī)范政府收支行為，因此高校很難直接將其作為預(yù)算編制的參考。高校財務(wù)人員在編制預(yù)算時，未對各項收入的可行性進(jìn)行逐項分析，沒有將未來一些不明確、不清晰的收入（如科研經(jīng)費(fèi)、其他收入等）納入收入預(yù)算編制。

部分高校對零基預(yù)算認(rèn)識不足，仍然采用單一的增量預(yù)算編制方式。此外，因零基預(yù)算編制要求較高，且過程復(fù)雜，需逐項審議預(yù)算期內(nèi)各項支出的必要性、合理性，確定預(yù)算金額，運(yùn)行成本較大，該方法在實際使用時往往被大打折扣，預(yù)算編制的科學(xué)性降低。

（二）預(yù)算執(zhí)行剛性不足

很多高校把重心放在前期預(yù)算的編制過程，錯誤地將預(yù)算編制完善與預(yù)算作用發(fā)揮高度關(guān)聯(lián)在一起，存在“重視編制、輕視執(zhí)行”的情況，忽視了預(yù)算執(zhí)行的實際情況，進(jìn)而造成預(yù)算執(zhí)行過程中剛性不足的狀況。

（三）預(yù)算監(jiān)督機(jī)制不夠完善

很多高校缺乏相關(guān)監(jiān)督管理機(jī)制，不能做到智能預(yù)警和動態(tài)調(diào)配。項目責(zé)任未落實至具體負(fù)責(zé)人，職能部門無法對二級學(xué)院具體預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行實時跟蹤，存在年底突擊花錢的情況，不僅造成嚴(yán)重的預(yù)決算偏離，還大大降低了資金的使用效率。目前山東省屬公辦本科高校采用統(tǒng)一模板、統(tǒng)一時間進(jìn)行預(yù)決算公開，但公開報告中缺少對相關(guān)情況的詳細(xì)分析，不利于開展預(yù)決算監(jiān)督工作。

（四）預(yù)決算績效評價體系不夠健全

評價體系對于評價高校預(yù)算執(zhí)行情況意義重大，很多高校缺乏全面預(yù)算績效管理的意識和健全的評價體系，導(dǎo)致預(yù)算結(jié)果無法進(jìn)行有效對比，難以發(fā)現(xiàn)各部門在預(yù)決算工作中存在的不足。

五、高校預(yù)決算偏離問題的應(yīng)對措施

（一）預(yù)算編制方面的改進(jìn)措施

一是制訂合理的預(yù)算編制原則。高校應(yīng)加強(qiáng)財務(wù)人員培訓(xùn)，以適應(yīng)新《政府會計制度》及新《預(yù)算法》的最新要求，進(jìn)而將其更好地貫徹落實到高校工作中。高校要將預(yù)算編制與預(yù)算執(zhí)行結(jié)果相關(guān)聯(lián)、與資產(chǎn)配置相結(jié)合，編制合理的預(yù)算方案；減少財政預(yù)算誤差，獲取多方面相關(guān)信息，對各項收入的可行性進(jìn)行逐項分析，使預(yù)算方案更加全面、科學(xué)。二是組合運(yùn)用預(yù)算編制辦法。單一的預(yù)算編制辦法有著較大的局限性，每種預(yù)算編制辦法有著相應(yīng)的優(yōu)缺點(diǎn)和特定的適用范圍，高校應(yīng)摒棄單一的預(yù)算編制辦法，結(jié)合自身財務(wù)人員素質(zhì)、內(nèi)部管理等實際因素，將多種預(yù)算編制辦法進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，形成“以零基預(yù)算為主、彈性預(yù)算和滾動預(yù)算為輔”的預(yù)算編制辦法。

（二）預(yù)算執(zhí)行方面的改進(jìn)措施

一是年度預(yù)算一經(jīng)批準(zhǔn)，不得隨意變更或調(diào)整，各高校應(yīng)明確預(yù)算調(diào)整的流程，嚴(yán)格預(yù)算執(zhí)行。二是盡量壓縮預(yù)算結(jié)構(gòu)與支出結(jié)構(gòu)二者間的彈性空間，縮小預(yù)算執(zhí)行過程中的可操作空間，進(jìn)而增強(qiáng)執(zhí)行剛性。三是將具體的執(zhí)行責(zé)任落實到部門及項目負(fù)責(zé)人，細(xì)化負(fù)責(zé)人義務(wù)，實行責(zé)任人問責(zé)制。

（三）預(yù)算監(jiān)督方面的改進(jìn)措施

加大監(jiān)督力度，建立財務(wù)公開監(jiān)督機(jī)制，確保事前、事中和事后監(jiān)督的連續(xù)性。政府主管部門可以設(shè)立財務(wù)公開監(jiān)管機(jī)構(gòu)主管此項工作，制訂詳細(xì)的監(jiān)管制度。繼續(xù)完善財務(wù)信息公開機(jī)制，綜合運(yùn)用多種有效技術(shù)手段，將預(yù)決算報告等財務(wù)信息清晰地展現(xiàn)出來，真正發(fā)揮財務(wù)公開的監(jiān)督職能。

（四）預(yù)決算考核評價方面的改進(jìn)措施

一是建立健全預(yù)算考核制度，樹立全面預(yù)算績效管理的意識，確定具體的預(yù)算管理目標(biāo)和指標(biāo)，建立一套科學(xué)的評價體系。二是建立激勵機(jī)制，合理運(yùn)用考評結(jié)果，對表現(xiàn)優(yōu)秀的單位、部門和個人進(jìn)行獎勵，同時對表現(xiàn)不佳的進(jìn)行懲罰，進(jìn)一步提高預(yù)算執(zhí)行效率和質(zhì)量。三是不斷改進(jìn)和完善預(yù)決算管理機(jī)制，根據(jù)實際情況進(jìn)行調(diào)整和改進(jìn)，提高預(yù)決算管理的科學(xué)性和有效性。

六、結(jié)語

綜上所述，新《預(yù)算法》以及新《政府會計制度》實施3年來，山東省屬公辦本科高校預(yù)決算管理水平有所提升，但其預(yù)決算仍存在較大的偏離。這些高校應(yīng)規(guī)范預(yù)算編制的原則、采用科學(xué)的編制辦法、加強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行的剛性約束、完善預(yù)算考核評價機(jī)制并實施全過程的預(yù)算監(jiān)督，以進(jìn)一步降低預(yù)決算偏差率，使其維持在合理的范圍，從而提升高校預(yù)決算管理水平，促進(jìn)資源合理配置的實現(xiàn)，提高資金使用效益。

［ 參 考 文 獻(xiàn) ］

[1] 高培勇.關(guān)注預(yù)決算偏離度[J].涉外稅收，2008（1）：5-6.

[2] 陳志剛，呂冰洋.中國政府預(yù)算偏離：一個典型的財政現(xiàn)象[J].財政研究，2019（1）：24-42.

[3] 劉世紅.政府會計制度下高校降低預(yù)決算偏離度的路徑探討[J].商業(yè)會計，2021（11）：106-109.

[4] 楊波，林嬌嬌.湖北省屬公辦本科高校預(yù)決算偏離問題研究（2016—2020）[J].教育財會研究，2022，33（3）：3-10.

[5] 郭欣.高校預(yù)決算銜接問題及優(yōu)化策略探討：以陜西省為例[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2022（11）：64-66.

［責(zé)任編輯：龐丹丹］